Потеря права на «упрощенку»: налоговые последствия

Налоговый кодекс предусматривает два варианта перехода с «упрощенки» на иные режимы налогообложения — добровольный и «принудительный» (ст. 346.13 НК). Под добровольным подразумевается, что компания самостоятельно приняла решение отказаться от благ спецрежима. Тогда переход на общую систему налогообложения может быть осуществлен с начала следующего календарного года. Сделать это раньше не позволяет пункт 3 статьи 346.13 Налогового кодекса. Впрочем, вряд ли кто не согласится с тем, что осваивать новые правила налогового учета гораздо удобнее с начала налогового периода, а не с середины. Однако те, кто непредвиденно «слетел» с УСН, о таком удобстве могут только мечтать.

Не секрет, что применение упрощенной системы налогообложения имеет столько ограничений, что утратить право на него гораздо проще, чем приобрести. С нарушением этих ограничений и связан «принудительный» переход с УСН на общий режим. Так, согласно пункту 4 статьи 346.13 Налогового кодекса, если по итогам отчетного (налогового периода) доходы «спецрежимника» превысят 20 млн рублей (с учетом коэффициента-дефлятора) или в течение этого же периода было допущено несоответствие требованиям пункта 3 и 4 статьи 346.12 Кодекса, то такой налогоплательщик считается утратившим право на «упрощенку». Причем вето на применение УСН в подобной ситуации накладывается непосредственно с того квартала, в котором такое превышение или несоответствие имело место. Таким образом, о том, что право на «упрощенку» утрачено, фирма нередко узнает уже постфактум.

В этих условиях говорить о какой бы то ни было подготовке к смене режима налогообложения достаточно проблематично. Какие же обязанности возникнут у компании в подобной ситуации?

Расстаться по-хорошему

Прежде всего фирме необходимо сообщить о своем вынужденном переходе на общий режим в налоговую инспекцию. Сделать это можно в течение 15 календарных дней по окончании отчетного (налогового) периода либо в произвольной форме, либо воспользоваться формой № 26.2-5, утвержденной приказом МНС от 19 сентября 2002 г. № ВГ-3-22/495 (п. 5 ст. 346.13). Если же у налоговиков имеются документы, которые подтверждают утрату фирмой права на УСН, но соответствующего сообщения от нее они не получили, то инспекция обязана направить организации уведомление о невозможности применения спецрежима (письмо МНС от 2 марта 2004 г. №  22-1-14/340@). В то же время ревизоры вправе привлечь руководителя компании к административной ответственности по пункту 1 статьи 15.6 КоАП за непредставление в установленный срок заявления об утрате права на применение УСН. Размер штрафа для граждан в данном случае составит от 100 до 300 руб., для должностных лиц — от 300 до 500 руб.

Кроме того, компании необходимо учесть тот факт, что, по мнению Минфина, налогоплательщики, утратившие право на применение «упрощенки» и перешедшие в связи с этим на иной режим налогообложения, обязаны:

• представить в инспекцию налоговую декларацию по единому (минимальному) налогу по итогам отчетного периода, предшествующего кварталу, начиная с которого подлежит применению общий режим налогообложения;
• сравнить исчисленные за отчетный период суммы единого и минимального налогов с целью определения необходимости уплаты минимального налога (для «упрощенцев», применявших объект налогообложения «доходы минус расходы»);
• уплатить минимальный налог, если сумма исчисленного единого налога меньше 1 процента от полученных доходов (письмо Минфина от 19 октября 2006 г. № 03-11-05/234).

Такой же точки зрения придерживаются и сами налоговики (письмо ФНС от 21 февраля 2005 г. № 22-2-14/224@). Причем и те и другие придерживаются позиции, что уплатить минимальный налог в подобной ситуации необходимо не позднее 25 дней со дня окончания отчетного периода, в течение которого были нарушены условия применения «упрощенки».

Новые берега

НДС. Переходные моменты, связанные с тем, что, утратив право на УСН, фирма автоматически становится плательщиком налога на добавленную стоимость, в целом ничем не отличаются от тех, которые возникают при добровольной смене режима. До 1 января 2008 года проблемой являлся тот факт, что, по мнению налоговиков, компания, покинувшая ряды «упрощенцев», обязана была представить декларации по НДС за каждый месяц отчетного периода, в котором потеряла право на УСН, не позднее 20-го числа каждого месяца такого периода. Таким образом, фирма, «слетевшая» с упрощенного режима во втором или третьем месяце квартала, автоматически становилась нарушителем. Однако поскольку с начала этого года налоговым периодом по НДС является именно квартал, то проблема отпала сама собой; тем не менее некоторые трудности все же сохранились.

Получив статус плательщика НДС, организация обязана выставлять покупателям счета-фактуры, начиная с того квартала, в котором были нарушены условия применения УСН. Но, как мы уже упоминали, обнаружить сей факт фирма может не сразу. По общему же правилу счета-фактуры выставляются не позднее пяти дней со дня отгрузки. В связи с этим, по мнению налоговиков, согласованному с Минфином, компания, которая «слетела» с «упрощенки», к примеру, в декабре, не вправе выставить покупателям счета-фактуры по товарам, отгруженным в октябре-ноябре (письмо ФНС от 8 февраля 2007 г. № ММ-6-03/95@).

ЕСН. Как указали финансисты в письме от 20 июня 2008 г. № 03-04-06-02/60, как и в случаях с другими налогами, база по ЕСН в рассматриваемой ситуации должна определяться с начала того квартала, в котором нарушены условия применения УСН. Таким образом, налоговая база по единому социальному налогу и база для начисления пенсионных взносов в данном случае совпадать не будут, поскольку последнюю по-прежнему необходимо рассчитывать нарастающим итогом с начала года. В связи с этим, резюмировали представители главного финансового ведомства, сумму авансового платежа по ЕСН в подобных обстоятельствах компания вправе уменьшить лишь на сумму тех взносов на ОПС, которые начислены в пользу физлиц за период осуществления деятельности непосредственно в рамках общего режима налогообложения.

Налог на прибыль. В целом правила уплаты налога на прибыль в рассматриваемой ситуации не имеют особых отличий от того порядка, который применяется при добровольной смене режима. Следует помнить при этом, что согласно пункту 4 статьи 346.13 Налогового кодекса фирмы, вынужденно покинувшие ряды «упрощенцев», после перехода на общий режим исчисляют и уплачивают налоги как вновь созданные организации. Правила уплаты авансовых платежей по налогу на прибыль изложены в статье 287 Кодекса. Так, согласно пункту 5 этой статьи следует, что вновь созданные организации вправе платить их поквартально. Правда, при этом необходимо соблюдать следующее условие: выручка от реализации не должна превышать 1 млн рублей в месяц либо 3 млн рублей в квартал. В противном случае компания вынуждена будет перечислять авансовые платежи ежемесячно.

Кроме того, отметим, что согласно пункту 4 статьи 346.13 Налогового кодекса компании, утратившие право на УСН, освобождены от уплаты пеней и штрафов за несвоевременное перечисление ежемесячных платежей в течение того квартала, в котором эти налогоплательщики перешли на иной режим налогообложения.

С. Котова, эксперт «Федерального агентства финансовой информации»

Подпишись на рассылку