Покупка «дебиторки»: налоговые риски

На основании статьи 382 Гражданского кодекса кредитор имеет право уступить право требования по договору третьему лицу. В таком случае заключается договор цессии, а стороны сделки именуются «цедент» (продавец) и «цессионарий» (покупатель). Чаще всего это делается с целью «очистки баланса» от дебиторской задолженности.

С точки зрения покупателя долгов, возможны три варианта развития событий: взыскать задолженность; выступить в роли цедента и переуступить долг сторонней компании; вариант, при котором обязательство взыскать не удастся. Для каждого из указанных сценариев существуют свои особенности налогового учета.

Всё вернули

Как нетрудно догадаться, наиболее благоприятной является первая ситуация. Дело в том, что чаще всего «дебиторка» продается с дисконтом (порой весьма значительным). При этом цессионарий вправе уменьшить доход, полученный от «нерадивого» должника, на сумму денежных средств, уплаченных первоначальному кредитору. Об этом говорится в пункте 3 статьи 279 Налогового кодекса.

Отметим, что обязанность по уплате налога на прибыль с данной разницы возникает в периоде погашения задолженности. До наступления данного события основания для включения причитающейся суммы в состав внереализационных доходов попросту отсутствуют. На этом акцентирует внимание ФАС Поволжского округа в постановлении от 8 мая 2007 года № А55-13761/06.

Если долг уплачивается единовременно, то проблем с определением налоговой базы не возникает. Но как быть, когда фирма не может расплатиться сразу и гасит задолженность частями в течение нескольких налоговых периодов?

В первую очередь необходимо составить график погашения долга, который является существенным условием самого обязательства. В условиях «реструктуризации» обязательства связь между доходами и расходами определяется лишь косвенным путем (п. 2 ст. 271 НК).

Следовательно, если должник фактически погашает требование частями в течение длительного времени, то новый кредитор должен распределить сумму получаемых денежных средств с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов. Проще говоря, определенная часть от суммы расходов на приобретение долга списывается пропорционально поступлению денежных средств от должника.

Продам со скидкой

С другой стороны, действующее законодательство не запрещает фирме выступить в роли цедента и переуступить долг сторонней компании. Согласно пункту 3 статьи 279 Кодекса данная операция рассматривается как реализация финансовых услуг. В качестве доходов признается сумма, полученная от нового кредитора. Расходами же считаются денежные средства, уплаченные за приобретение указанного права требования долга.

Что касается результатов «перепродажи», то они отражаются в налоговом учете в том периоде, в котором стороны подписали соглашение (либо акт) о переуступке. Таково требование пункта 5 статьи 271 Кодекса.

Однако последующая уступка прав требования в подавляющем большинстве случаев будет убыточна. К сожалению, контролеры считают, что учесть в целях налогообложения прибыли «отрицательный результат» нельзя. По их мнению, пункт 3 статьи 279 Кодекса позволяет признать расходы только в пределах полученных доходов.

Арбитры, в свою очередь, соглашаются с тем, что данной статьей Кодекса не предусмотрено списание убытков. В то же время, указывают они, в статье 270 Кодекса отсутствует прямой запрет на учет в целях налогообложения прибыли убытка от реализации финансовых услуг. Кроме того, предусмотренный пунктом 2 статьи 265 Кодекса перечень убытков, включаемых во внереализационные расходы, является открытым. Значит, претензии налоговиков являются необоснованными (постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 26 сентября 2007 г. № Ф04-6707/2007(38640-А67-15), ФАС Восточно-Сибирского округа от 20 февраля 2008 г. № А78-1075/07-С2-12/64-Ф02-389/08, ФАС Дальневосточного округа от 22 ноября 2007 г. № Ф03-А73/07-2/5098). Последний из этих споров был предметом рассмотрения ВАС, который не нашел оснований для пересмотра дела в порядке надзора (Определение от 13 марта 2008 г. № 3312/08).

Взыскать не удалось…

В заключение расскажем о ситуации, когда должник не гасит задолженность, например, вследствие своей ликвидации как юрлица. Особую актуальность это приобретает в условиях финансовой нестабильности.

На первый взгляд такой долг является безнадежным и должен списываться единовременно в соответствии с подпунктом 2 пункта 2 статьи 265 Кодекса. Впрочем, Минфин указывает на то, что сомнительным долгом, в соответствии с п. 1 ст. 266 Кодекса, признается любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с реализацией продукции (п. 1 ст. 266 НК).

При этом сумма «займа» по сделке по приобретению права требования с таковой не связана. Следовательно, она не может быть учтена в составе внереализационных расходов в целях налогообложения прибыли по указанному основанию. Именно такой вывод содержится в письме от 23 марта 2009 года № 03-03-06/1/176.

Напомним, что списать убытки, возникшие при переуступке права требования, позволяет подпункт 7 пункта 2 статьи 265 Кодекса. Правда, по мнению финансистов, воспользоваться данным положением может только продавец товаров (первичный кредитор). Исходя из логики чиновников, у фирмы-цессионария нет никаких шансов списать в целях налогообложения прибыли убыток по долгу, который не удалось взыскать в силу объективных обстоятельств. Впрочем, как уже упоминалось, перечень убытков, списываемых в составе внереализационных расходов, не является закрытым…

Р. Тимохин,
эксперт «Федерального агентства финансовой информации»

Подпишись на рассылку