Страховые взносы с дивидендов во время банкротного моратория. Кому сейчас предъявляют претензии налоговики?

Дивиденды, выплачиваемые физическим лицам, в том числе работникам организации, не облагаются страховыми взносами, поскольку это доходы от участия в организации, их выплата не связана с трудовыми отношениями (подп. 1 п. 1 ст. 420 НК РФ, письмо Минфина России от 22.03.2021 № 03-15-06/20276).

Мораторий на банкротство

Напомним, что в целях поддержания финансовой устойчивости экономической деятельности юридических лиц и противодействия негативным последствиям в экономической сфере был введен мораторий на банкротство на период с 01.04.2022 по 01.10.2022 (постановлением Правительства РФ от 28.03.2022 № 497 «О введении моратория на возбуждение дел о банкротстве по заявлениям, подаваемым кредиторами»).

На это прямо указано в п. 4 постановления Пленума Верховного Суда РФ от 24.12.2020 № 44 «О некоторых вопросах применения положения ст. 9.1 Федерального закона от 26.10.2002 № 127‑ФЗ “О несостоятельности (банкротстве)”».

При этом введенный Правительством РФ мораторий распространялся на всех юридических лиц и граждан независимо от того, обладали ли они признаками неплатежеспособности и/или недостаточности имущества либо нет (п. 2 Постановления Пленума ВС РФ № 44, письмо ФНС России от 08.04.2022 № КЧ-4-18/4265@ «О реализации моратория на возбуждение дел о банкротстве»).

Позиция налоговой инспекции

В соответствии с абз. 3 п. 1 ст. 9.1 Федерального закона от 26.10.2002 № 127-ФЗ «О банкротстве» любое лицо, на которое распространяется действие моратория, вправе заявить об отказе от применения в отношении него моратория, внеся сведения об этом в Единый федеральный реестр сведений о банкротстве (Федресурс).

После опубликования заявления мораторий на лицо не распространяется, так же как не применяются ограничения прав и обязанностей, предусмотренные ст. 9.1 Закона о банкротстве, в отношении его самого и его кредиторов.

То есть даже по дивидендам, решения о которых приняты, но обязанность по выплате не исполнена до даты введения моратория.

Инспекция полагает, что в таком случае выплаты необходимо рассматривать в качестве оплаты труда.

А оплата труда подлежит обложению страховыми взносами в соответствии с подп. 1 п. 1 ст. 420, п. 1 ст. 421 НК РФ.

В подтверждение своих доводов инспекция также приводит постановления: Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 31.10.2018 № Ф08-9053/2018 по делу № А32-56933/2017, Арбитражного суда Центрального округа от 23.11.2020 № Ф10-3955/2020 по делу № А48-11923/2019, Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.02.2022 № 11АП-21602/2021 по делу № А55-12841/2021.

Более того, подобные претензии предъявляются не только организациями, которые не отказались от моратория в отношении выплат дивидендов учредителям-сотрудникам, но и в тех случаях, когда такой отказ был опубликован организацией, но с опозданием («задним числом») – уже после выплаты дивидендов.

Насколько правомерны требования инспекции?

Во-первых, сразу оговоримся, что подобные риски могут возникнуть только в отношении выплат учредителям (участникам, акционерам), которые одновременно работают в организации на основании трудового договора.

Если выплата дивидендов будет осуществляться физлицу, которое не является сотрудником организации, не привлекается к работе по гражданско-правовому договору, то рисков с доначислением страховых взносов не возникнет.

Очевидно, что в таком случае невозможно квалифицировать выплаты как связанные с трудовыми отношениями.

Во-вторых, каких-либо судебных актов, непосредственно касающихся споров о переквалификации дивидендных выплат в период введения моратория и обложения их страховыми взносами в настоящее время в общедоступных источниках обнаружить не удалось.

Те судебные акты, на которые ссылаются налоговые органы, касаются споров о переквалификации дивидендов в оплату труда безотносительно к введению моратория.

При этом каждое из таких дел характеризуется своими фактическими обстоятельствами, которые позволили налоговому органу и суду прийти к выводам, что выплаты не являлись дивидендами.

Пример. Судебная практика
Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд в постановлении от 02.02.2022 по делу № А55-12841/2021 установил, что в периодах, когда участнику выплачивались дивиденды, у общества не было чистой прибыли, достаточной для их выплаты.

	 При этом они выплачивались ежемесячно, что не характерно для дивидендов и не соответствует ст. 28 Федерального закона от 08.02.1998 № 14‑ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью», которая содержит указание на право участников распределять чистую прибыль ежеквартально, раз в полгода, год.

	 Одновременно суд установил, что эти ежемесячные дивидендные выплаты многократно превышали сумму выплачиваемой заработной платы, что позволило инспекции и суду прийти к выводу, что данные выплаты не могут быть квалифицированы как имеющие дивидендный характер.

	 К такому же выводу пришел и Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в постановлении от 31.10.2018 по делу № А32-56933/2017.

	 Учредителю с долей 96,25%, который одновременно являлся директором общества по трудовому договору, были выплачены дивиденды.

	 Однако суд установил, что за период выплаты дивидендов у общества отсутствовала чистая прибыль, имелся убыток. Соответственно, при отсутствии источника выплаты дивидендов – ​чистой прибыли – оснований для квалификации выплат как дивидендных не имелось. Доказательств того, что дивиденды выплачивались из прибыли прошлых лет, общество не представило.
 

Следует согласиться с обоснованностью подхода налоговых органов и судов в указанных делах, ведь недостаточность прибыли по итогам года означает невозможность признания выплат именно дивидендами для целей налогообложения.

Однако эти судебные дела не могут безусловно подтверждать правоту инспекции и доказывать правомерность переквалификации дивидендов в выплаты по трудовому договору только на том основании, что в период введения моратория дивиденды не могли выплачиваться.

Мы не рассматриваем гражданско-правовые риски признания выплаты дивидендов недействительной сделкой, когда такая выплата попадет в период подозрительности при банкротстве организации (если такое банкротство будет позднее инициировано) или по иным основаниям (например, по искам участников (акционеров), которые голосовали против и т.д.).

Для целей налогообложения полагаем, что сама по себе выплата дивидендов в период введения моратория (без отказа от него) не становится незаконной. НК РФ не содержит положений, которые напрямую позволяли бы переквалифицировать выплаченные дивиденды на том лишь основании, что это было сделано в период действия моратория организацией, не отказавшейся от его применения.

Вместе с тем в НК РФ имеется «универсальная» статья для такой переквалификации, которую могут использовать налоговые органы, – ​ст. 54.1 НК РФ.

Она не допускает уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и/или суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и/или бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

Нельзя утверждать об искажениях сведений о фактах хозяйственной жизни. Выплата должна квалифицироваться как дивиденды, если полностью удовлетворяет критериям дивидендов. Это:

1) любой доход, полученный акционером (участником) от организации при распределении прибыли, остающейся после налогообложения по принадлежащим акционеру (участнику) акциям (долям) пропорционально долям акционеров (участников) в уставном (складочном) капитале этой организации (ст. 43 НК РФ);

2) при условии достаточности чистой прибыли для выплаты дивидендов (в том числе при наличии нераспределенной прибыли прошлых лет).

Соответственно, если организация докажет, что доходы получены участниками (акционерами) в результате распределения чистой прибыли пропорционально их долям в уставном капитале, то и такие выплаты должны квалифицироваться как дивиденды даже несмотря на то, что выплачены с нарушением моратория.

Высшие судебные инстанции неоднократно указывали, что невыполнение налогоплательщиком при осуществлении хозяйственной деятельности тех или иных предписаний, установленных как публично-правовыми, так и гражданско-правовыми нормами, влечет неблагоприятные для него налоговые последствия, если это прямо предусмотрено положениями части второй НК РФ. См. п. 11 постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 № 33 «О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость»; определение Верховного Суда РФ от 03.08.2016 № 305-КГ16-5604 по делу № А40-73550/2015, включенное в обзор судебной практики Верховного Суда № 3 (2016), утв. Президиумом ВС РФ 19.10.2016.

Таким образом, нарушение норм неналогового законодательства не влечет переквалификации выплат в иные, не дивидендные выплаты и изменение налоговых последствий обложения таких выплат. Еще один момент, на который следует обратить внимание – ​для возможности обложения выплат страховыми взносами налоговый орган переквалифицирует их в выплаты, связанные с трудовыми отношениями.

Однако для такой квалификации также должны быть веские основания:

1)    факт наличия трудовых отношений сам по себе не свидетельствует о том, что все выплаты работникам являются оплатой их труда (ст. 129, 191 ТК РФ, постановление Президиума ВАС РФ от 14.05.2013 № 17744/12 по делу № А62-1345/2012);

2)    выплата должна признаваться элементом оплаты труда и облагаться страховыми взносами, если она связана с выполнением работником трудовой функции, зависит от его квалификации, должности, стажа, сложности, качества, количества, условий и характера выполняемой работы, т.е. носит производственный, стимулирующий характер.

3)    Если организация докажет, что выплаченные дивиденды таким критериям не удовлетворяют, то переквалификация невозможна.

Успейте получить подарки при подписке на электронный журнал!

Подпишитесь на «Практическую бухгалтерию» со скидкой 25%. Вас ждут подарки: 3 месяца доступа к журналу + 3 месяца доступа к «Алгоритмам для бухгалтера» + доступ к сайту Buhgod.ru.

Подписаться на журнал

И последнее. Если отказ от моратория был заявлен организацией позднее выплаты дивидендов, то в качестве контраргументов для налоговиков можно ссылаться на упомянутый выше п. 4 Постановления Пленума ВС РФ № 44.

В нем прямо указано, что отказ от моратория вступает в силу со дня опубликования соответствующего заявления и влечет неприменение к отказавшемуся лицу всего комплекса преимуществ и ограничений со дня введения моратория в действие, а не с момента отказа от моратория.

Таким образом, несмотря на то, что последовательность была иной – ​сначала выплата дивидендов, потом отказ от применения моратория, нельзя считать, что дивиденды выплачены в нарушение моратория и не считаются таковыми.