Решить судьбу просроченного товара

Решить судьбу просроченного товара

23.04.2010

Головная боль торговых компаний – продукция с истекшим сроком годности. Продать по назначению такой товар уже нельзя, а значит, надо позаботиться о его утилизации или уничтожении. Такие операции сопряжены с расходами и налоговыми рисками, особенно для предприятий, принимающих от ритейлеров нереализованный просроченный товар обратно.

Высматривая на упаковке срок годности товара, покупатель стремится обезопасить себя от испорченного продукта. На защите его прав стоит государство, устанавливающее правила в отношении безопасности продукции.

Одним из главных положений законодательства о качестве товаров является соблюдение продавцами срока годности продукции. На продукты питания, парфюмерно-косметические товары, медикаменты, бытовую химию и иные подобные товары изготовитель обязан устанавливать срок годности (ст. 5 Закона от 7 февраля 1992 г. № 2300-1 «О защите прав потребителей», далее – Закон № 2300-1). Но чаще всего проблемы с просроченной продукцией возникают у производителей и продавцов товаров с коротким сроком годности, например продуктов питания.

Внимание

В обязательном порядке срок годности устанавливается на продукты питания, парфюмерно-косметические товары, медикаменты, товары бытовой химии и иные подобные товары (п. 4 ст. 5 Закона № 2300-1).

Срок годности

Период, по истечении которого товар становится непригодным для использования по назначению (представляющим опасность для здоровья человека), составляет срок его годности (п. 1 ст. 472 ГК РФ, п. 4 ст. 5 Закона № 2300-1).

Срок годности товара исчисляется со дня его изготовления. Как правило, это дата, до наступления которой товар пригоден к применению, или период времени, в течение которого товар пригоден для использования (ст. 473 ГК РФ, п. 2 ст. 19 Закона № 2300-1).

Продажа товаров с истекшим сроком годности запрещена. Реализация продукции, на которую должен быть установлен срок годности, но он не установлен, также невозможна (п. 5 ст. 5 Закона № 2300-1). За нарушение данной нормы предусмотрено как административное наказание, так и уголовное (ст. 43 Закона № 2300-1).

Продукция с истекшим сроком годности изымается из оборота и в дальнейшем подлежит утилизации или уничтожению (п. 2 ст. 3 Закона от 2 января 2000 г. № 29-ФЗ «О качестве и безопасности пищевых продуктов», далее − Закон № 29-ФЗ).

Внимание

Продажа товаров с истекшим сроком годности запрещена. Реализация продукции, на которую должен быть установлен срок годности, но он не установлен, также невозможна. За нарушение данной нормы предусмотрено наказание, вплоть до уголовной ответственности. Просроченные товары нельзя использовать и для оформления витрин.

Данная норма запрещает также использовать просроченные товары для оформления витрин, поскольку информация о продаваемых товарах должна быть полной, наглядной и достоверной (ст. 495 ГК РФ). Это подтверждает и арбитражная практика (постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 18 мая 2006 г. по делу № А33-25279/05-Ф02-2329/06-С1).

Утилизировать или уничтожить?

Понятия «утилизация» и «уничтожение» имеют существенные отличия.

Утилизация − это использование некачественных и опасных продуктов, материалов и изделий не по прямому назначению (ст. 1 Закона № 29-ФЗ). Из данного определения следует, что просроченную продукцию можно реализовать. Но как? Распространенный способ – продать другим предприятиям, например, для переработки в корма для животных.

Если продукция с истекшим сроком годности не годится и для утилизации, представляет опасность при дальнейшем использовании, то ее необходимо уничтожить (ст. 1, 3 Закона № 29-ФЗ).

Перед тем как решить, что делать с негодными товарами, утилизировать или уничтожить, нужно провести государственную экспертизу в Роспотребнадзоре (п. 2 ст. 3, ст. 25 Закона № 29-ФЗ, п. 2, 3 Положения о проведении экспертизы некачественных и опасных продовольственного сырья и пищевых продуктов, их использовании или уничтожении, утв. постановлением Правительства РФ от 29 сентября 1997 г. № 1263, далее − Положение). Чтобы продать «некондицию» для переработки в корма для животных, нужно получить разрешение Россельхознадзора (п. 11 Положения). Просроченные лекарства подлежат только уничтожению (п. 4 Положения).

Расходы на экспертизу, хранение, перевозку, утилизацию или уничтожение некачественных и опасных пищевых продуктов, материалов и изделий оплачиваются их владельцем (п. 4 ст. 25 Федерального закона № 29-ФЗ).

Результаты проведенной экспертизы оформляются в виде заключения (п. 10 Положения).

От перемены мест…

Нередки случаи, когда в договоре оговорено условие, что организация-поставщик принимает обратно не реализованный до истечения срока годности товар. Для розничных продавцов это один из лучших вариантов, так как вся ответственность за судьбу испорченной продукции ложится на плечи поставщика. При этом первоначальный продавец становится покупателем, а первоначальный покупатель − продавцом. Такую операцию следует рассматривать как реализацию товара. По мнению финансистов, такая операция является самостоятельной и подлежит налогообложению в общеустановленном порядке (письма Минфина России от 27 июня 2008 г. № 03-03-06/1/373, от 24 мая 2006 г. № 03-03-04/1/475, УФНС России по г. Москве от 26 июня 2007 г. № 20-12/060196).

Розничный продавец, возвращая товар, включает в налогооблагаемый доход сумму, полученную от продажи указанного товара. Стоимость возвращенного товара можно отнести в расходы. Начисляя НДС на сумму реализации, к вычету можно принять сумму «входного» НДС по данной продукции.

Принимая просроченный товар обратно, немалые убытки несет оптовый поставщик. Приобретение просроченной продукции, по мнению чиновников, не является экономически обоснованной операцией. Испорченный товар приобретается по завышенным ценам, поскольку его стоимость превышает цену такого же товара, но пригодного для дальнейшей реализации и приобретаемого у других поставщиков. Расходы на выкуп товара в таком случае, по мнению контролирующих органов, не соответствуют критериям экономической обоснованности, указанным в статье 252 Налогового кодекса, и не уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль (письма Минфина России от 24 мая 2006 г. № 03-03-04/1/475, УФНС России по г. Москве от 26 июня 2007 г. № 20-12/060196).

С такой невыгодной позицией некоторые организации спорили. Положительная судебная практика указывает, что обоснованность расходов, признаваемых в целях налогообложения, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. Обоснованность расходов подтверждает тот факт, что выкуп просроченного товара необходим для поддержания долгосрочных бизнес-связей с покупателями и получения прибыли в дальнейшем (постановления ФАС Поволжского округа от 3 декабря 2005 г. по делу № А55-2176/05-10, ФАС Северо-Западного округа от 2 декабря 2005 г. № А56-1114/2005).

Спор об экономической обоснованности расходов разрешил Конституционный Суд РФ. В определении от 4 июня 2007 г. № 320-О-П суд определил, что обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. То есть расход не обязательно должен приводить к получению конкретного дохода от сделки, но должен быть необходим для деятельности, результатом которой будет полученный доход.

Обратите внимание, что сократить налоговые риски можно, в первую очередь, корректно составив договор поставки между оптовым и розничным продавцами. Важно предусмотреть в нем особое положение о возврате нереализованной продукции с истекшим сроком годности. Таким образом, экономическая обоснованность приобретения (возврата) просроченного товара не должна вызывать споров с налоговиками.

Внимание

Сократить налоговые риски можно, в первую очередь, корректно составив договор поставки между оптовым и розничным продавцами. Важно предусмотреть в нем особое положение о возврате нереализованной продукции с истекшим сроком годности. Таким образом, экономическая обоснованность приобретения (возврата) просроченного товара не должна вызывать споров с налоговиками.

С выводом Конституционного Суда чиновникам пришлось считаться, и они пошли на другую «уловку». В ряде разъяснительных писем разграничивалось налогообложение прибыли при утилизации и при уничтожении просроченной продукции.

Внимание

Еще один способ уменьшить налоговые риски – это заключить между оптовым поставщиком и покупателем договор комиссии. В соответствии с ним право собственности на передаваемый товар остается за комитентом, то есть за поставщиком (п. 1 ст. 996 ГК РФ). Следовательно, возврат товаров с истекшим сроком годности комиссионером не будет являться обратной реализацией. При этом поставщик учитывает ценности на забалансовом счете, а при возврате списывает их без последствий.

Что касается НДС, то, согласно Налоговому кодексу, для принятия налога к вычету товары должны быть приобретены для деятельности, облагаемой НДС (п. 2 ст. 171 НК РФ). С этой точки зрения решающее значение имеет «будущее» испорченной продукции – уничтожение или утилизация.

Разберем подробнее налоговые последствия таких операций, как утилизация и уничтожение просроченной продукции.

Налоговые последствия утилизации

Итак, предприятие приобретает обратно товары с истекшим сроком годности. Данная операция экономически обоснована (определение Конституционного Суда РФ от 4 июня 2007 г. № 320-О-П), а значит, при условии документального подтверждения такой операции понесенные расходы соответствуют критериям статьи 252 Налогового кодекса.

Расходы на покупку товара, предназначенного для перепродажи, признаются в целях исчисления налога на прибыль в соответствии со статьей 268 Налогового кодекса. Так как товары продаются по цене ниже себестоимости, то возникает убыток, который уменьшает налоговую базу на основании пункта 2 статьи 268 кодекса.

Нареканий со стороны проверяющих не вызовет и тот факт, что цена сделки занижена зачастую более чем на 20 процентов. Реализация товаров по цене ниже себестоимости в данном случае является вынужденной мерой. Она обусловлена истечением срока годности на продукцию, а пригодная и непригодная продукция не являются однородными товарами, цены на которые подлежат сравнению. Истекший срок годности является одной из объективных причин значительного снижения цены.

Однако пристальное внимание проверяющие уделяют вопросу об экспертизе. Подтверждает некачественность товаров официальное заключение государственных органов. Данной теме посвящено письмо УФНС России по г. Москве от 18 апреля 2008 г. № 20-12/037680. Налоговики пришли к выводу, что учесть в расходах стоимость просроченного товара можно лишь при соблюдении порядка проведении экспертизы. Несмотря на то что продукция может иметь явные признаки недоброкачественности и представлять в связи с этим непосредственную угрозу жизни и здоровью человека, стоит заручиться экспертным заключением Роспотребнадзора.

Чтобы правомерно списать некачественную продукцию при утилизации в бухгалтерском учете и отразить стоимость просроченных товаров в расходах по налогу на прибыль в налоговом учете, оптовый поставщик, принимающий испорченные продукты обратно, должен соблюсти нескольких правил:

− в договоре поставки закрепить положение о возврате просроченной и нереализованной продукции (для подтверждения экономической обоснованности расходов);

− документально подтвердить произведенные расходы (иметь все первичные документы на возвращенную и переданную на утилизацию продукцию);

− провести экспертизы и получить заключение Роспотребнадзора.

Внимание

Чтобы учесть расходы на утилизацию и уничтожение в целях исчисления налога на прибыль, необходимо:

− в договоре поставки закрепить положение о возврате просроченной и нереализованной продукции (для подтверждения экономической обоснованности расходов);

− документально подтвердить произведенные расходы (иметь все первичные документы на возвращенную и переданную на утилизацию продукцию);

− провести экспертизы и получить заключение Роспотребнадзора.

С возможностью принять к вычету «входной» НДС по возвращенным товарам дело обстоит проще. Утилизация – это прежде всего реализация, следовательно, она является операцией, облагаемой НДС, отсюда вытекает возможность принять к вычету суммы налога, уплаченные поставщику (бывшему покупателю) за товары с истекшим сроком годности.

Разберем отражение в бухгалтерском учете операции по утилизации просроченной продукции.

ПРИМЕР 1

Организация ООО «Хлеб-ОПТ» реализовало розничному магазину ООО «Булочка» хлебобулочные изделия на сумму 100 000 руб. (с НДС). По условиям договора нереализованная продукция с истекшим сроком годности возвращается поставщику по покупной цене. ООО «Булочка» вернуло ООО «Хлеб-ОПТ» хлебобулочных изделий на сумму 20 000 руб. (с НДС). На основании экспертизы ООО «Хлеб-ОПТ» решило утилизовать просроченную продукцию со скидкой в 50 процентов.

В бухгалтерском учете ООО «Хлеб-ОПТ» сделаны проводки:

Дебет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» Кредит 90 «Продажи» субсчет «Выручка»

− 100 000 руб. − отражена выручка от реализации;

Дебет 90 Кредит 41 «Товары»

− 84 746 руб. (100 000 руб. – 18%) – списаны реализованные товары;

Дебет 90 субсчет «Налог на добавленную стоимость» Кредит 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет «Расчеты по НДС»

− 15 254 руб. (100 000 руб. х 18 : 118) − учтен НДС;

Дебет 41 субсчет «Товары с истекшим сроком годности» Кредит 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

− 16 949 руб. – отражены возвращенные товары;

Дебет 19 «НДС по приобретенным ценностям» Кредит сч. 60

− 3051 руб. (20 000 руб. x 18:118) – отражен «входной» НДС по возвращенным товарам;

Дебет 60 Кредит 51 «Расчетный счет»

− 20 000 руб. – оплачены возвращенные товары;

Дебет 62 Кредит 90

− 10 000 руб. (20 000 руб. – 50%) – проданы возвращенные товары на утилизацию;

Дебет 90 Кредит 41 субсчет «Товары с истекшим сроком годности»

− 8475 руб. (10 000 руб. – 18%) – списаны просроченные товары;

Дебет 90 субсчет «Налог на добавленную стоимость» Кредит 68 «Расчеты по налогам и сборам»

− 1525 руб. (10 000 руб. x 18:118) − учтен НДС по реализованным товарам;

Дебет 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет «Прочие расходы» Кредит 41 субсчет «Товары с истекшим сроком годности»

− 8475 руб. − списана оставшаяся стоимость утилизированных товаров;

Дебет 68 Кредит 19

3051 руб. (20 000 руб. x 18:118) – заявлен вычет НДС по реализованным просроченным товарам.

Налоговые последствия уничтожения

А вот уничтожить товары без трудностей в налогообложении вряд ли удастся.

Ситуация с налогом на прибыль организаций складывается благоприятно. Как было сказано, приобретая обратно товар, поставщик выполняет экономически обоснованную операцию. Минфин соглашается, что стоимость товаров с истекшим сроком годности при их уничтожении можно списать в бухгалтерском учете и учесть в расходах по налогу на прибыль. Также правомерно учесть стоимость услуг сторонней организации по уничтожению в расходах по налогу на прибыль (письмо Минфина России от 8 июля 2008 г. № 03-03-06/1/397). Последнее письмо чиновников ФНС России от 16 июля 2009 г. №3-2-09/139 также подтверждает право признавать расходы на уничтожение в целях исчисления налога на прибыль.

Обратите внимание, что условия, определенные для утилизации просроченных товаров, действуют и для признания расходов при уничтожении: корректно составленный договор, документальное подтверждение расходов и соблюдение порядка экспертизы.

А вот сложности возникают с НДС. «Входной» налог, уплаченный за возвращенные товары, заявить к вычету нельзя. Это связано с тем, что организация приобретает продукцию с истекшим сроком годности не для перепродажи, а для уничтожения. Такая операция не облагается НДС, соответственно нет оснований для вычета входного налога, уплаченного «бывшему» покупателю, у которого пришлось выкупить просроченные товары. Налоговый кодекс четко определяет виды налоговых вычетов, среди которых не значится такое основание, как уничтожение продукции в связи с истечением ее срока годности. Минфин придерживается аналогичной точки зрения.

Воспользуемся данными предыдущего примера.

ПРИМЕР 2

Предположим, на основании экспертизы ООО «Хлеб-ОПТ» должно уничтожить возвращенную продукцию. Бухгалтерские проводки будут следующими:

Дебет 41 субсчет «Товары с истекшим сроком годности» Кредит 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

− 16 949 руб. – отражены возвращенные товары;

Дебет 19 «НДС по приобретенным ценностям» Кредит 60

− 3051 руб. (20 000 руб. x 18 : 118) – отражен «входной» НДС;

Дебет 60 Кредит 51 «Расчетный счет»

− 20 000 руб. – оплачены возвращенные товары;

Дебет 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет «Прочие расходы» Кредит 41

− 16 949 руб. – списаны просроченные товары;

Дебет 91 Кредит 19

− 3051 руб. − списан НДС.

В налоговом учете сумма «входного» НДС по уничтоженным товарам не принимается.

Стоит упомянуть об арбитражной практике. В вопросе обложения НДС суды находятся на стороне налогоплательщиков и позволяют воспользоваться налоговым вычетом в уменьшение налоговой базы по НДС (постановление ФАС Московского округа от 4 сентября 2007 г. № КА-А40/8980-07).

Судьи отметили, что Налоговый кодекс (п. 2 ст. 170) не предусматривает обязанности налогоплательщика восстанавливать к уплате в бюджет суммы, ранее правомерно заявленные к вычету по приобретенным, оплаченным и принятым к учету товарам, которые впоследствии были уничтожены по причине невозможности их дальнейшей реализации. Арбитры, вынося свое решение, сослались на позицию Высшего Арбитражного Суда РФ и указали: если спорное имущество приобреталось и использовалось для производственной деятельности или иных операций, признаваемых объектами налогообложения, возникает право на налоговый вычет, несмотря на последующее изменение в использовании имущества (постановление Президиума ВАС РФ от 11 ноября 2003 г. № 7473/03).

Поэтому если цена вопроса велика, то суммы НДС, уплаченные за возвращенный товар, можно принять к вычету, но в этом случае, скорее всего, свое право придется отстаивать в суде.

Е. Бордунова, редактор-эксперт

Практическая энциклопедия бухгалтера

Все изменения 2018 года уже внесены в бератор экспертами. В ответе на любой вопрос у вас есть всё необходимое: точный алгоритм действий, актуальные примеры из реальной бухгалтерской практики, проводки и образцы заполнения документов.

Узнать подробнее


Поделиться

конверт подписки
Подпишись на рассылку

Выбор читателей

Интересное

Комментарии (0)


    Оставить комментарий


    Введите код с картинки:

    CAPTCHA