Общий порядок уплаты НДС налоговыми агентами

Общий порядок уплаты НДС налоговыми агентами

Налоговый кодекс определяет случаи, когда фирма считается налоговым агентом по НДС. Вот эти случаи:

• если она покупает товары (работы, услуги) на территории России у иностранной компании, которая не состоит на налоговом учете в России;
• если арендует муниципальное или государственное имущество, а также покупает (получает) у органов власти подобное имущество, составляющее государственную казну;
• если по поручению государства реализует имущество по решению суда, а также конфискованное, бесхозное или скупленное имущество;
• если выступает в роли посредника (например, комиссионера или поверенного), участвует в расчетах и продает товары, работы, услуги или имущественные права иностранной компании, не зарегистрированной в России;
• если владеет судном на 46-й календарный день после перехода к ней права собственности, если до этой даты судно не было зарегистрировано в Российском международном реестре судов.

Во всех этих случаях агент обязан удержать НДС из денег, которые он должен выплатить своему контрагенту (иностранной компании, арендодателю или государственному органу, уполномочившему фирму продавать соответствующее имущество), и перечислить сумму налога в бюджет.

От обязанностей налогового агента компания не освобождается, даже если она не является плательщиком НДС. Поэтому в перечисленных случаях «упрощенец» обязан удержать налог и уплатить его в бюджет.

ПРИМЕР
ООО «Промторг» применяет «упрощенку» и продает товары в розницу. С выручки от продажи товаров «Промторг» платить НДС не должен. Однако помещение, где расположен торговый зал, фирма арендует у муниципалитета.
Поэтому, перечисляя арендную плату, «Промторг», как налоговый агент, должен удержать из этой суммы НДС и перечислить его в бюджет.

Фирма, исполняющая обязанности налогового агента, должна перечислить НДС в бюджет не позднее 25-го числа каждого из трех месяцев, следующих за истекшим кварталом (п. 1 ст. 174 НК РФ).

Декларацию необходимо представить в налоговую инспекцию не позднее 25-го числа месяца, следующего за отчетным кварталом. Форма декларации приведена в приказе ФНС России от 29 октября 2014 года № ММВ-7-3/558@.

ПРИМЕР
ООО «Актив» арендует производственное помещение, которое находится в муниципальной собственности. В июле «Актив» перечислил муниципалитету арендную плату. Перечисляя муниципалитету деньги, «Актив» как налоговый агент должен удержать из этой суммы НДС и заплатить его в бюджет.
«Актив» не является плательщиком НДС, поскольку применяет упрощенную систему налогообложения. Сумму налога, удержанного при перечислении арендной платы, он должен заплатить в бюджет до 25 октября, 25 ноября, 25 декабря.

Но есть ситуации, в которых действует другой порядок уплаты НДС налоговым агентом. Если компания покупает у зарубежного партнера работы или услуги, место реализации которых – Россия, то удержанный НДС нужно перечислить в бюджет одновременно с оплатой этих работ и услуг (п. 4 ст. 174 НК РФ).

ПРИМЕР
ООО «Импортер» арендует у иностранной фирмы офисное здание. В июле «Импортер» должен перечислить арендную плату, с суммы которой он удерживает НДС как налоговый агент. При этом «Импортер» обязан принести в банк одновременно два платежных поручения: на уплату арендной платы и полной суммы НДС.

С 2014 года действует правило: указанные налоговые агенты обязаны представлять в налоговую инспекцию декларацию по НДС только в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи (п. 5 ст. 174 НК РФ).

Вместе с тем, в пункте 5 статьи 174 Налогового кодекса указано, что налоговые агенты, которые не являются плательщиками НДС, представляют декларацию по НДС не позднее 25-го числа месяца, следующего за истекшим кварталом.

Следовательно, если налоговый агент на «упрощенке» не выставляет счета-фактуры с выделением НДС и не уплачивает его в бюджет, он вправе подать декларацию по этому налогу в бумажном виде (письмо ФНС РФ от 26 февраля 2014 г. № ГД-3-3/780@).

Читайте об общем порядке уплаты НДС налоговыми агентами в бераторе «УСН на практкие»

Покупка товаров у иностранной компании

Перечисляя деньги иностранной компании, фирма как налоговый агент должна удержать из этой суммы налог на добавленную стоимость, если одновременно выполнены два условия:

• товары, работы или услуги приобретены у иностранной компании на территории России (то есть местом реализации товаров (работ, услуг) является Россия);
• иностранная компания не состоит на налоговом учете в России (не имеет ИНН).

Если хотя бы одно из условий не выполнено, удерживать налог не нужно.

ПРИМЕР
АО «Актив» заключило с представительством иностранной фирмы, имеющей аккредитацию и состоящей на налоговом учете в России, договор на покупку автомобиля. Представительство передало «Активу» копию своего свидетельства о постановке на налоговый учет на территории России.
Договорная цена автомобиля составляет 177 000 руб. (в том числе НДС – 27 000 руб.).
Как видно из условий примера, в данном случае не выполнено одно из условий, когда на «Актив» возлагаются функции налогового агента. А именно – представительство состоит на налоговом учете в России.
Следовательно, «Актив» должен перечислить представительству в оплату автомобиля всю сумму по договору (то есть 177 000 руб., включая НДС).
Удерживать налог и перечислять его в бюджет «Актив» в данном случае не должен.

Если оба условия выполнены, фирма – налоговый агент, выплачивая деньги иностранной компании, удерживает налог и перечисляет его в бюджет.

При этом очень важно определить, является территория России местом реализации товаров (работ, услуг) или нет.

Место реализации товаров (работ, услуг)

Сразу хотим обратить ваше внимание, что место реализации товаров и работ (услуг) определяется по-разному.

Место реализации товаров

Россия считается местом реализации товаров в двух случаях (ст. 147 НК РФ).

1. «Товар находится на территории Российской Федерации и иных территориях, находящихся под ее юрисдикцией, и не отгружается и не транспортируется».

ПРИМЕР
Ситуация 1
Иностранная фирма имеет в собственности здание, находящееся в Архангельске. По договору купли-продажи иностранная компания продала это здание российской фирме. Поскольку здание находится на территории России, а при продаже не отгружается и не транспортируется, местом его реализации считается Россия.
Значит, выручка от продажи здания облагается НДС.
Ситуация 2
Иностранная фирма «Seleron» имеет в собственности здание, находящееся на территории Польши. «Seleron» продал это здание российской фирме. Поскольку здание находится на территории Польши, а при продаже не отгружается и не транспортируется, местом его реализации Россия не является. Значит, с выручки от продажи здания по российским законам НДС платить не нужно.

2. «Товар в момент начала отгрузки или транспортировки находится на территории Российской Федерации и иных территориях, находящихся под ее юрисдикцией».

ПРИМЕР
Ситуация 1
По договору купли-продажи иностранная фирма отгружает товары из Мурманска в Москву российской компании. Поскольку в момент начала отгрузки товары находятся на территории России, местом их реализации является Россия. Следовательно, реализация этих товаров облагается НДС.
Ситуация 2
По договору купли-продажи российская фирма отгружает товары из Челябинска в Варшаву. Поскольку в момент начала отгрузки товары находятся на территории России, местом их реализации является Россия. Следовательно, реализация этих товаров облагается НДС. Однако необходимо отметить, что при соблюдении определенных условий экспорт товаров за пределы России облагается НДС по ставке 0%.
Ситуация 3
Российская фирма АО «Актив» приобрела партию товаров на территории Польши. Не вывозя эти товары за пределы Польши, «Актив» продал их польской фирме. Поскольку в момент начала отгрузки товары находятся на территории Польши, местом их реализации Россия не является. Значит, с выручки от продажи товаров «Актив» по российским законам НДС платить не должен.

Место реализации работ (услуг)

Работы (услуги) считаются реализованными на территории России в следующих случаях (ст. 148 НК РФ).

1. «Работы (услуги) связаны непосредственно с недвижимым имуществом (за исключением воздушных, морских судов и судов внутреннего плавания, а также космических объектов), находящимся на территории Российской Федерации».

Это могут быть, например, строительные, монтажные, строительно-монтажные, ремонтные, реставрационные работы, услуги по аренде.

ПРИМЕР
Иностранная фирма реконструирует здание железнодорожного вокзала, который находится в Оренбурге. Поскольку эти работы связаны с недвижимостью, находящейся на территории России, место реализации этих работ – Россия. Следовательно, реализация этих работ облагается НДС.

2. «Работы (услуги) связаны непосредственно с движимым имуществом, воздушными, морскими судами и судами внутреннего плавания, находящимися на территории Российской Федерации».

Это может быть монтаж, сборка, переработка, обработка, ремонт и техническое обслуживание движимого имущества.

ПРИМЕР
Иностранная фирма ремонтирует автомобили, принадлежащие российской компании, которая находится в Смоленске. Поскольку эти работы связаны с движимым имуществом, находящимся на территории России, место реализации этих работ – Россия. Значит, реализация этих работ облагается НДС.

3. «Услуги фактически оказываются на территории Российской Федерации в сфере культуры, искусства, образования (обучения), физической культуры, туризма, отдыха и спорта».

ПРИМЕР
Иностранная фирма оказывает услуги по обучению российских специалистов.
Обучение специалистов проходит в России. Следовательно, местом реализации этих услуг является Россия. А раз так, реализация этих услуг облагается НДС.

4. «Покупатель работ (услуг) осуществляет деятельность на территории Российской Федерации».

Это правило распространяется, в частности:

• на передачу, предоставление патентов, лицензий, торговых марок, авторских или иных аналогичных прав;
• на услуги по разработке программ и баз данных для ЭВМ, в том числе работы по их адаптации и модификации;
• на консультационные, юридические, бухгалтерские, аудиторские, инжиниринговые, рекламные, маркетинговые услуги, услуги по обработке информации, научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы;
• на услуги по подбору персонала, который в дальнейшем будет работать в месте деятельности покупателя;
• на услуги по сдаче в аренду движимого имущества, за исключением автомобилей и другого наземного автотранспорта;
• на услуги агента, привлекающего исполнителя для оказания перечисленных выше услуг.

ПРИМЕР
Иностранная фирма оказывает консультационные услуги российской фирме.
Поскольку покупатель услуг ведет свою деятельность на территории РФ, местом реализации этих услуг является Россия. Значит, реализация этих услуг облагается НДС.

В письме от 26 апреля 2016 г. № 03-11-06/2/23984 Минфин России отметил, что если иностранная организация предоставляет сотрудников для работы в российской компании, и они трудятся на территории РФ, то местом реализации таких услуг является территория России. Значит, эти услуги облагаются НДС. Если к тому же иностранная компания, предоставившая работников, не состоит на учете российских налоговой инспекции, то российская организация признается налоговым агентом по НДС и должна заплатить этот налог за иностранца (п. 2 ст. 161 НК РФ).

Это касается не только организаций, работающих на общей системе налогообложения, но и «упрощенцев». Поскольку организации и предприниматели, применяющие УСН, исполняют обязанности налоговых агентов по НДС (п. 5 ст. 346.11 НК РФ).

5. «Услуги по перевозке и (или) транспортировке, а также услуги (работы), непосредственно связанные с перевозкой и (или) транспортировкой (за исключением…), оказываются (выполняются) российскими организациями или индивидуальными предпринимателями в случае, если пункт отправления и (или) пункт назначения находятся на территории Российской Федерации, либо иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, в случае, если пункты отправления и назначения находятся на территории Российской Федерации (за исключением…)».

ПРИМЕР
Иностранная компания AG Licht (экспедитор), не состоящая на учете в российской налоговой инспекции, оказывает услуги российской фирме по транспортировке грузов автомобильным транспортом по договору транспортной экспедиции. Пункты отправления и назначения находятся на территории России. Таким образом, местом реализации этих услуг является российская территория, а их реализация облагается НДС.

Транспорт, который принадлежит российской фирме (предпринимателю), может быть передан иностранной компании по договору фрахтования. Если при перевозках с использованием этого транспорта пункт отправления (назначения) находится на территории России, то местом реализации данных услуг также признается Россия.

ПРИМЕР
Российская фирма ООО «Пассив» передала эстонской фирме по договору фрахтования морское судно. Используя это судно, эстонская фирма оказывает услуги по перевозкам грузов между портами городов Таллин и Санкт-Петербург.
Поскольку пункт назначения находится на территории России, местом реализации этих услуг является российская территория, а их реализация облагается НДС.

6. «Услуги (работы), непосредственно связанные с перевозкой и транспортировкой товаров, помещенных под таможенную процедуру таможенного транзита (за исключением…), при перевозке товаров от места прибытия на территорию Российской Федерации до места убытия с территории Российской Федерации, оказываются (выполняются) организациями или индивидуальными предпринимателями, местом осуществления деятельности которых признается территория Российской Федерации».

ПРИМЕР
Российская организация АО «Актив» оказывает услуги по перевозке товаров, помещенных под таможенную процедуру таможенного транзита, автомобильным транспортом по территории России. Поскольку местом деятельности «Актива» является территория Российской Федерации, реализация этих услуг облагается НДС.

7. «Услуги по организации транспортировки трубопроводным транспортом природного газа по территории Российской Федерации оказываются российскими организациями».

ПРИМЕР
Российская фирма АО «Актив» оказывает услуги по организации транспортировки трубопроводным транспортом по территории РФ природного газа, помещенного под таможенную процедуру таможенного транзита. «Актив» производит транспортировку на основании контрактов, заключенных с иностранными контрагентами. Поскольку местом реализации услуг по транспортировке газа признается территория России, их реализация облагается НДС.

Во всех остальных случаях местом реализации работ (услуг) считается Россия, если их исполнителями являются фирмы или индивидуальные предприниматели, выполняющие работы (оказывающие услуги) на территории РФ.

Когда Россия не признается местом реализации работ (услуг)

Местом реализации работ (услуг) Россия не признается в следующих случаях.

1. «Работы (услуги) связаны непосредственно с недвижимым имуществом (за исключением воздушных, морских судов и судов внутреннего плавания, а также космических объектов), находящимся за пределами территории Российской Федерации».

К таким работам (услугам) относят строительные, монтажные, строительно-монтажные, ремонтные, реставрационные работы, работы по озеленению, услуги по аренде.

ПРИМЕР
АО «Актив» ремонтирует оборудование теплоэлектрической станции в Варне. Данные работы связаны с недвижимостью, находящейся на территории Болгарии. Таким образом, Россия не является местом реализации работ. Поэтому НДС их стоимость не облагают.

2. «Работы (услуги) связаны непосредственно с находящимся за пределами территории Российской Федерации движимым имуществом, а также с находящимися за пределами территории Российской Федерации воздушными, морскими судами и судами внутреннего плавания».

Это, например, работы (услуги) по монтажу, сборке, переработке, обработке, ремонту, техническому обслуживанию.

ПРИМЕР
Российскому судну (порт приписки – Новороссийск) оказаны услуги по ремонту в Марселе. Ремонт произведен на территории Франции, значит, местом реализации работ Россия не является. Поэтому НДС их стоимость не облагают.

3. «Услуги фактически оказываются за пределами территории Российской Федерации в сфере культуры, искусства, образования (обучения), физической культуры, туризма, отдыха и спорта».

ПРИМЕР
Российская фирма АО «Актив» оказывает услуги по обучению иностранных специалистов. Обучение иностранных специалистов проходит за границей. Следовательно, местом реализации этих услуг Россия не является. Значит, реализация этих услуг по российским законам НДС не облагается.

4. «Покупатель работ (услуг) не осуществляет деятельность на территории Российской Федерации».

Данное правило действует при оказании консультационных, юридических, бухгалтерских, аудиторских, инжиниринговых, рекламных услуг и др. Полный перечень таких работ (услуг) аналогичен приведенному в подпункте 4 пункта 1 статьи 148 Налогового кодекса.

ПРИМЕР
Российская фирма АО «Актив» оказала аудиторские услуги голландской фирме, которая в России не зарегистрирована и не имеет здесь постоянного представительства. Поскольку покупатель услуг свою деятельность на территории России не ведет, местом реализации этих услуг Россия не является. Следовательно, реализация этих услуг НДС не облагается.

5. «Услуги по перевозке (транспортировке) и услуги (работы), непосредственно связанные с перевозкой, транспортировкой, фрахтованием, не перечислены в подпунктах 4.1–4.3 пункта 1 настоящей статьи» (ст. 148 НК РФ – прим. ред.).

ПРИМЕР
Российское судно, принадлежащее АО «Актив», оказывает услуги по перевозке грузов иностранным компаниям. Пункт отправления и пункт назначения находятся за пределами России. Следовательно, местом реализации этих услуг Россия не является.

Ставки налога

Если фирма покупает у иностранной компании товары (работы, услуги), облагаемые НДС, сумму налога рассчитывают так:

На практике может случиться, что российская фирма оплачивает товары, работы или услуги, приобретенные у иностранной компании, не в рублях, а в иностранной валюте.

В этом случае пересчитать налоговую базу из валюты в рубли нужно по курсу Банка России на тот день, когда деньги фактически были перечислены иностранной фирме.

Как удержать налог

Сумму НДС, удержанную из денег, перечисленных иностранному партнеру, налоговый агент при определенных условиях может принять к вычету. Эти условия таковы:

• налоговый агент является плательщиком НДС;
• товары (работы, услуги) приобретены для производственной деятельности или иных операций, облагаемых НДС;
• сумма налога по этим товарам (работам, услугам) удержана из денег, выплаченных иностранной компании, и перечислена в бюджет.

Однако «упрощенцы» НДС не платят. Поэтому ни о каком вычете налога в данном случае речи не идет. Сумму удержанного и перечисленного в бюджет НДС «упрощенец» может учесть в составе расходов при расчете единого налога (ст. 346.16 НК РФ). Но, правда, только в том случае, если в качестве объекта налогообложения он выбрал разницу между доходами и расходами. И, конечно, если товары (работы, услуги), купленные у иностранного партнера, сами входят в состав «упрощенных» расходов.

ПРИМЕР
Российская фирма-«упрощенец» АО «Актив» и немецкая фирма Werbung заключили договор, согласно которому Werbung должна оказать «Активу» услуги по разработке рекламы. Договорная цена услуг – 11 800 евро.
Немецкая фирма не имеет представительства в России и не зарегистрирована в качестве российского налогоплательщика. Местом реализации рекламных услуг является место нахождения покупателя, то есть в нашем случае – Россия (пп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ). Следовательно, рекламные услуги облагают НДС.
Акт приемки-передачи услуг был подписан сторонами в мае. Курс евро на эту дату составил 35 руб./EUR (цифры условные). Таким образом, стоимость рекламных услуг составила:
11 800 EUR × 35 руб./EUR = 413 000 руб.
Деньги немецкой фирме «Актив» перечислил в июне.
Курс евро на эту дату составил 35,5 руб./EUR.
Сумма оплаты такова:
11 800 EUR × 35,5 руб./EUR = 418 900 руб.
Заметьте: поскольку «упрощенцы» применяют кассовый метод учета доходов и расходов, они отражают затраты в налоговом учете на дату их фактической оплаты. Значит, расходы, выраженные в иностранной валюте, включаются в налоговую базу в рублевом эквиваленте, рассчитанном в день перечисления денег партнеру. Поэтому в данном случае отрицательных курсовых разниц не возникает.
Перечисляя деньги немецкой фирме, «Актив» удержал из этой суммы НДС.
Сумма удержанного налога такова:
(11 800 EUR × 18% : 118%) × 35, 5 руб. = 63 900 руб.
Таким образом, «Актив» должен включить в состав «налоговых» расходов:
– стоимость рекламных услуг фирмы Werbung – 355 000 руб. (418 900 – 63 900);

– сумму НДС, удержанную при оплате услуг иностранному партнеру, – 63 900 руб.

Как избежать конфликта с иностранным партнером

Оказывая услуги российским фирмам, многие иностранные компании зачастую и не подозревают, что в некоторых случаях по российскому законодательству местом оказания таких услуг будет признана территория России. И, следовательно, российский партнер из суммы, уплаченной иностранной компании, обязан будет удержать НДС и перечислить его в бюджет.

Поэтому еще на этапе переговоров с иностранным партнером нужно определить, какая территория в соответствии с условиями статьи 148 Налогового кодекса будет признана местом реализации товаров (работ, услуг). Если это будет Россия, следует проинформировать иностранного партнера о том, что ваша фирма в соответствии с российскими законами будет обязана удержать НДС из денег, перечисляемых в качестве оплаты по договору.

В случае необходимости договорную цену можно увеличить на соответствующую сумму НДС (исходя из ставки налога 10 или 18%).

ПРИМЕР
Российская фирма ООО «Пассив» и английская компания Reiturn Co заключили договор на разработку компьютерной базы данных. Стоимость услуг иностранной компании составляет 30 000 евро. Чтобы иностранная фирма получила причитающиеся ей деньги, сумма договора должна составлять:
30 000 EUR + 30 000 EUR × 18% = 35 400 EUR.

«Упрощенец» впоследствии сможет учесть сумму удержанного налога в составе расходов, а иностранный партнер получит на свой банковский счет именно те деньги, на которые он и рассчитывал.

О нюансах покупки товаров «упрощенцем» у иностранной компании читайте в бераторе «УСН на практике»

Подпишись на рассылку