Налог на прибыль: как учитывать составные части сложного объекта

14.05.2019

Минфин России разъяснил, что если сроки полезного использования отдельных частей основных средств существенно различаются, их надо учитывать как отдельные инвентарные объекты. Это возможно в целях налога на прибыль. Как при этом определить критерий “существенности”?

Срок полезного использования амортизируемого имущества в налоговом учете фирма определяет самостоятельно на дату его ввода в эксплуатацию. Для этого используют Классификацию основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденную Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 № 1 (далее – Классификация).

Если ОС не указано в Классификации, нужно воспользоваться Общероссийским классификатором основных фондов (ОКОФ). А если его нет и в классификаторе, то срок полезного использования можно определять в соответствии с техническими условиями или рекомендациями изготовителей (п. 6 ст. 258 НК РФ).

Отдельные нюансы при определении срока полезного использования амортизируемого имущества есть в случае, когда инвентарный объект является обособленным комплексом и состоит из конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое, и предназначенный для выполнения определенной работы.

Амортизируемое имущество

Основные средства – это часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров, выполнения работ или оказания услуг, а также для управления организацией (п. 1 ст. 257 НК РФ).

Основное средство является амортизируемым имуществом при выполнении определенных условий (п. 1 ст. 256 НК РФ):

имущество должно находиться у организации на праве собственности и использоваться для извлечения дохода;

его первоначальная стоимость должна превышать 100 000 руб.;

срок полезного использования должен быть более 12 месяцев.

Амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования (п. 1 ст. 258 НК РФ).

Сроком полезного использования признается период, в течение которого объект основных средств служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика. Срок полезного использования определяется организацией самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию объекта.

Амортизация и амортизационные группы

Амортизацию начисляют ежемесячно по каждой амортизационной группе при применении нелинейного метода или отдельно по каждому объекту имущества при линейном методе амортизации.

В Классификации приведены диапазоны для сроков службы основных средств. Чтобы установить срок полезного использования основного средства, нужно определить, к какой амортизационной группе он относится.

Всего амортизационных групп десять. Они определены пунктом 3 статьи 258 НК РФ:

  • первая группа – все недолговечное имущество со сроком полезного использования от 1 года до 2 лет включительно;
  • вторая группа – имущество со сроком полезного использования свыше 2 лет до 3 лет включительно;
  • третья группа – имущество со сроком полезного использования свыше 3 лет до 5 лет включительно;
  • четвертая группа – имущество со сроком полезного использования свыше 5 лет до 7 лет включительно;
  • пятая группа – имущество со сроком полезного использования свыше 7 лет до 10 лет включительно;
  • шестая группа – имущество со сроком полезного использования свыше 10 лет до 15 лет включительно;
  • седьмая группа – имущество со сроком полезного использования свыше 15 лет до 20 лет включительно;
  • восьмая группа – имущество со сроком полезного использования свыше 20 лет до 25 лет включительно;
  • девятая группа – имущество со сроком полезного использования свыше 25 лет до 30 лет включительно;
  • десятая группа – имущество со сроком полезного использования свыше 30 лет.

Чтобы определить амортизационную группу основного средства, сначала следует поискать его название в Классификации.

Следует обращать внимание на примечания к названиям ОС – там могут быть исключения или дополнительные пояснения (например, в них расписано, что относится к вычислительной технике).

Все основные средства в Классификации разбиты по кодам из Общероссийского классификатора основных фондов.


Пример 1. Определение амортизационной группы

Как определить амортизационную группу для компьютерной техники?

В Классификации указано, что ко второй амортизационной группе по коду 330.28.23.23 отнесены “Машины офисные прочие”. Эта группа включает:

  • персональные компьютеры и печатающие устройства к ним;
  • серверы различной производительности;
  • сетевое оборудование локальных вычислительных сетей;
  • системы хранения данных;
  • модемы для локальных сетей;
  • модемы для магистральных сетей.

Срок полезного использования указанной техники, в том числе персонального компьютера, устанавливается в интервале от 2 лет и 1 месяца и до 3 лет.

В пределах срока полезного использования, установленного для амортизационной группы, фирма может выбрать любой подходящий ей срок. Например, взять наименьший, чтобы быстрее списать стоимость объекта на расходы.

Как используют ОКОФ

Часто только Классификации, чтобы определить амортизационную группу ОС, бывает недостаточно. Причина в том, что в Классификации группы основных средств указываются укрупненно – до уровня класса. Тогда как в хозяйственной деятельности используются конкретные виды ОС.

Чтобы решить подобную задачу, используют Общероссийский классификатор основных фондов (ОКОФ). В нем содержится перечень основных средств по видам. Нормы амортизации этот документ не определяет. Но он позволяет определить, к какому классу основных средств относится тот или иной вид. И уже после этого, на основании класса основных средств, по Классификации определяется амортизационная группа. Напомним, что в настоящее время применяется Общероссийский классификатор основных фондов (ОКОФ) ОК 013-2014 (СНС 2008) (утв. приказом Росстандарта от 12.12.2014 № 2018-ст).

Как использовать техдокументацию для определения амортизационной группы

Однако не все виды объектов основных средств можно найти в Классификации и в ОКОФ. Для тех видов основных средств, которые не указаны в этих справочных документах, срок полезного использования фирма устанавливает в соответствии с техническими условиями или рекомендациями изготовителей (п. 6 ст. 258 НК РФ).

Рекомендации изготовителя могут содержаться в технической документации к основному средству (паспорте, техническом описании, инструкции по эксплуатации и т. д.). Если и там их нет, то лучше обратиться к изготовителю с соответствующим запросом.


Пример 2. Установление срока полезного использования

Фирма приобрела водяной фильтр. Ни в Классификации, ни в ОКОФ такого фильтра нет. По данным, полученным от завода-изготовителя, фильтр может использоваться не более четырех лет.

Фирма вправе установить срок полезного использования фильтра 48 месяцев (4 года × 12 мес.).

Составной объект

Объект амортизируемого имущества может быть сформирован из нескольких отдельных частей. Разумеется, объяснимо желание фирмы списать их стоимость на расходы единовременно и уменьшить налог на прибыль сразу, а не путем начисления амортизации. Не выйдет ли такая минимизация налога на прибыль боком?

Никаких специальных норм по признанию, формированию и учету объектов, состоящих из нескольких частей, Налоговый кодекс РФ не содержит. Но они есть в законодательстве по бухгалтерскому учету. К нему и направляет статья 11 НК РФ.

Так, в пункте 6 ПБУ 6/01 “Учет основных средств” раскрыто понятие инвентарного объекта основных средств.

Это объект со всеми приспособлениями и принадлежностями или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, или же обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое и предназначенных для выполнения определенной работы.

Комплекс конструктивно сочлененных предметов – это один или несколько предметов одного или разного назначения, имеющие общие приспособления и принадлежности, общее управление, смонтированные на одном фундаменте, в результате чего каждый входящий в комплекс предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно.

Если оборудование может функционировать только в составе технологического комплекса, то оно в налоговом учете отражается как единый инвентарный объект основных средств.

Из комментируемого письма следует, что в случае наличия у одного объекта основных средств нескольких частей сроки полезного использования которых существенно отличаются, каждая такая часть учитывается как самостоятельный инвентарный объект (в порядке, о котором мы рассказали выше).

Однако стоит добавить, что при этом нужно учитывать как стоимостной критерий (100 000 рублей), так и возможность эксплуатироваться самостоятельно или в иной комплектации.

При этом если приобретенные объекты не могут работать отдельно от сформированной системы или комплекса (например, технологические линии по выпуску продукции) и в случае изъятия одного из объектов производственный процесс остановится, учитывать раздельно составные части такого комплекса не получится.

Критерий существенности

Итак, далеко не всегда сложный объект можно разбивать на несколько отдельных основных средств. И только в тех случаях, когда их сроки полезного использования существенно (!) отличаются.

Заметим, что рамки этой существенности не установлены ни НК РФ, ни ПБУ 6/01. И в комментируемом письме Минфин России об этом умалчивает.

Практика показывает, что для определения этого показателя у компании все-таки есть варианты.

Во-первых, это может быть общий подход, установленный для показателей бухгалтерской отчетности, – 5% уровень существенности. В этом случае сроки полезного использования будут отличаться существенно, если они отклоняются друг от друга не менее чем на 5%.

Во-вторых, критерий, по которому активы и обязательства в бухгалтерском балансе делятся на краткосрочные и долгосрочные. Это срок, превышающий 12 месяцев. Значит, части имущества, у которых сроки полезного использования различаются более чем на год, можно учитывать как отдельные основные средства.

В-третьих – фирма может выбрать любой иной критерий и прописать его в учетной политике.

В заключение напомним, что в целях освобождения от налога на имущество организаций налогоплательщик не вправе выделять из недвижимого имущества его части и учитывать как движимое, которое с 1 января 2019 года от налогообложения освобождается.

Эксперт по налогообложению Б.Л. Сваин

Практическая энциклопедия бухгалтера

Все изменения 2019 года уже внесены в бератор экспертами. В ответе на любой вопрос у вас есть всё необходимое: точный алгоритм действий, актуальные примеры из реальной бухгалтерской практики, проводки и образцы заполнения документов.

Узнать подробнее


Поделиться

Выбор читателей

Loading...