Минимальный налог может разорить

"Упрощенка" не так проста, как кажется с первого взгляда. В "простом" законодательстве масса неясностей. Те, кто использует спецрежим, знают об этом не понаслышке. Одним из спорных моментов является зачет ранее уплаченных авансовых платежей по единому налогу в счет минимального налога. С этой проблемой бухгалтеры сталкиваются ежегодно. И несмотря на то что в течение уходящего года появились новые разъяснения ведомств и решения судов, единства мнений по-прежнему нет.

Режим один, налогов два

Допустим, что в первом квартале фирма получила убыток, а затем стабильно заканчивала кварталы с прибылью. Бухгалтер рассчитывал авансовые платежи по единому налогу по итогам отчетных периодов, вычитал уже уплаченные в предыдущих кварталах суммы и перечислял разницу в бюджет. Однако единый налог, рассчитанный по итогам года, "не дотянул" до суммы минимального. Для наглядности проиллюстрируем эту ситуацию цифрами.

Пример 1

ООО "Ирис" применяет упрощенную систему налогообложения. В качестве объекта выбраны доходы, уменьшенные на величину расходов. По итогам I квартала 2005 года фирма получила убыток и поэтому никакие платежи в бюджет не вносила. За полугодие показатель "доходы минус расходы", рассчитанный нарастающим итогом, получился равным 300 000 руб. Авансовый платеж по единому налогу за полугодие составил 45 000 руб. (300 000 руб. x 15 %). "Упрощенная" прибыль, рассчитанная за 9 месяцев, была равна 500 000 руб. Следовательно, авансовый платеж по итогам 9 месяцев фирма перечислила в сумме 30 000 руб. (500 000 руб. x 15 % — 45 000 руб.). То есть сумма к уплате была уменьшена на авансовые платежи предыдущих периодов (п. 4 ст. 346.21 НК РФ).

В целом за год разница между доходами и расходами "Ириса" составила 510 000 руб., а начисленный по итогам года единый налог соответственно 76 500 руб. (510 000 руб. x 15 %). При этом доходы за год равнялись 7 700 000 руб.

Таким образом, сумма минимального налога должна быть равной 77 000 руб. (7 700 000 руб. x 1 %). Раз этот показатель превышает сумму единого налога, то фирма обязана перечислить в бюджет именно минимальный налог (п. 6 ст. 346.18 НК РФ).

При этом надо отметить, что ранее у фирм возникал вопрос: применяется ли правило о минимальном налоге по итогам отчетных периодов? В официальных разъяснениях чиновники давали отрицательный ответ, указывая, что минимальный налог уплачивается только по итогам года. С 2006 года в главе 26.2 Налогового кодекса это прописано более четко (Федеральный закон от 21 июля 2005 г. № 101-ФЗ).

А вот разногласия между инспекторами и фирмами по поводу зачета авансовых платежей по единому налогу при исчислении минимального и после принятия новой редакции "упрощенной" главы кодекса остались неразрешенными.

Компромисс невозможен

Организации полагают, что единый и минимальный налоги — это разновидности одного и того же платежа, взимаемого при УСН. И, следовательно, они имеют полное право платить не полную сумму минимального налога, а уменьшенную на перечисленные ранее квартальные платежи.

Инспекторы, напротив, считают, что минимальный налог нельзя уменьшать на авансовые платежи по единому налогу. Они ссылаются на то, что доходы от уплаты единого и минимального налогов федеральное казначейство распределяет по различным уровням бюджетной системы (ст. 48 БК РФ). Такая позиция изложена в многочисленных разъяснениях налогового ведомства (например, письмо УФНС по г. Москве от 9 ноября 2004 г. № 21-09/72180, от 20 декабря 2004 г. № 21-09/81642 и другие).

Фирме предлагается уплатить минимальный налог в полном объеме, а затем написать заявление с просьбой о зачете уплаченных авансовых платежей в счет квартальных авансов следующего года или же добиваться возврата переплаченного налога в общем порядке на основании статьи 78 Налогового кодекса.

Мнение специалистов Минфина не столь категорично. В письмах от 15 июля 2004 г. № 03-03-05/2/50 и от 8 сентября 2004 г. № 03-03-02-04/1/13 они указали, что уплаченные авансовые платежи все же можно зачесть в счет предстоящих платежей по минимальному налогу, но только по согласованию с территориальными органами Федерального казначейства. Однако о том, как именно должно происходить подобное согласование, в письмах не сказано ни слова.

Посчитали — прослезились

Разница между позициями инспекторов и фирм в денежном выражении может получиться очень значительной. Так, в ситуации, которую мы описали в примере, ООО "Ирис" придется заплатить 77 000 рублей минимального налога при том, что в течение года оно уже перечислило в бюджет 75 000 рублей в виде квартальных платежей. Что в общей сложности составит 152 000 рублей. А вот если бы авансовые платежи уменьшали размер минимального налога, то бизнесменам пришлось бы расстаться только с 77 000 рублей. Таким образом, в условиях, рассмотренных в примере, налог возрастает практически в два раза.

И поэтому неудивительно, что непримиримые противоречия между инспекторами и фирмами выливаются во множество судебных разбирательств. В последнее время арбитражная практика складывается в основном в пользу фирм. Вот лишь некоторые из положительных решений:

• постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа от 27 апреля 2005 г. по делу № Ф03-А51/ 05-2/666;
• постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 10 февраля 2005 г. по делу № А72-6806/04-7/ 501;
• постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа от 3 февраля 2005 г. по делу № А09-9647/04-29;
• постановления Федерального арбитражного суда Уральского округа от 31 августа 2005 г. по делу № Ф09-3738/05-С1, от 9 февраля 2005 г. по делу № Ф09-163/ 05-АК.

А не так давно свое авторитетное мнение впервые высказал Президиум Высшего Арбитражного Суда (постановление от 1 сентября 2005 г. № 5767/05). В спорном вопросе судьи полностью поддержали организации и предпринимателей. Арбитры подтвердили, что минимальный налог является лишь формой расчета единого налога. И поэтому "упрощенцы" имеют законное право при перечислении минимального налога вычесть суммы уплаченных ранее квартальных авансовых платежей.

Но, к сожалению, даже после столь однозначного решения высокого суда у фирм по-прежнему могут возникать разногласия с инспекторами. Ведь последние ориентируются прежде всего на рекомендации Федеральной налоговой службы и Минфина, а позиция этих ведомств пока остается неизменной.

Внимание

Разницу между минимальным и единым налогом, рассчитанным по итогам года, "упрощенец" может отнести на расходы в последующих налоговых периодах. Однако распределять такой убыток между кварталами следующего года нельзя, поскольку пункт 6 статьи 346.18 Налогового кодекса разрешает учитывать его сумму лишь при расчете годовой суммы единого налога (письмо Минфина России от 30 сентября 2005 г. № 03-11-04/2/93).

А. Балашова, гл. бухгалтер