При принятии обеспечительных мер уже внесенные платежи не возвращаются

Суть дела

ФНС  вынесла решение  о привлечении АО  к ответственности за налоговое правонарушение. Этим решением обществу были доначислены налоги, пени и штрафы.

С момента вступления решения в силу и до февраля 2026 г.  решение налогового органа действовало и подлежало исполнению. АО  в этот период перечисляло денежные средства в качестве единого налогового платежа. Налоговый орган в соответствии с установленной очередностью (п. 8 ст. 45 НК РФ) автоматически засчитывал эти средства в счет задолженности, возникшей из вышеуказанного решения  (как более ранней по сроку возникновения). Таким образом, часть доначисленной суммы была фактически погашена.

Однако параллельно АО обратилось в суд с заявлением об отмене спорного решения. Арбитражный суд вынес определение о принятии обеспечительных мер в виде приостановления действия этого решения.

После вынесения судом данного определения общество обратилось в территориальный налоговый орган с требованием исключить из совокупной обязанности на едином налоговом счете всю сумму доначислений, указанную в решении  (и погашенную, и непогашенную часть). АО  полагало, что обеспечительные меры действуют с обратной силой и аннулируют обязанность по уплате тех сумм, которые уже были выплачены.

Однако налоговый орган ответил отказом. Он сослался на  письмо ФНС России от 5 июля 2023 г. № КЧ-4-8/8543@ и исключил из совокупной обязанности только ту часть задолженности, которая осталась непогашенной на дату вынесения судебного определения. Суммы, уже уплаченные до этой даты, исключению не подлежали.

АО  обратилось в суд с административным иском о признании письма ФНС частично недействующим, указав, что оно незаконно вводит условие о «непогашенной задолженности», которого нет в законе (подп. 3 п. 7 ст. 11.3 НК РФ), и нарушает права налогоплательщиков, фактически запрещая исполнить определение суда об обеспечительных мерах в полном объеме.

Решения судов

Рассмотрев данное административное дело, Верховный Суд Российской Федерации отказал АО  в удовлетворении заявленных требований. Суд установил, что оспариваемое письмо ФНС России не является нормативным правовым актом. Оно носит информационно-разъяснительный характер, издано в пределах компетенции ФНС и не устанавливает новых общеобязательных правил, а лишь разъясняет порядок применения существующих норм Налогового кодекса.

Суд указал, что позиция ФНС соответствует действительному смыслу подпункта 3 пункта 7 статьи 11.3 НК РФ. Исключению из совокупной обязанности подлежат суммы, отраженные в акте налогового органа, исполнение которого приостановлено. Поскольку часть задолженности была погашена до момента приостановления, она уже была исполнена в рамках действующего (не приостановленного на тот момент) решения.

Суд отметил, что налогоплательщик не вправе самостоятельно определять очередность погашения задолженности через назначение платежа. Перечисленные деньги автоматически зачисляются в счет наиболее ранней задолженности (п. 8 ст. 45 НК РФ). Поэтому уплаченные до получения обеспечительных мер средства правомерно пошли на погашение долга по оспариваемому решению.

Суд подчеркнул, что обеспечительные меры направлены на сохранение существующего положения и предотвращение будущих взысканий, а не на возврат уже уплаченных сумм. Возврат правомерно взысканных до вынесения определения суда средств недопустим, так как это означало бы не приостановление, а полное устранение последствий исполнения решения.

Выводы

Письмо ФНС России от 05.07.2023 № КЧ-4-8/8543@  не противоречит налоговому законодательству.

Исключению из совокупной обязанности подлежит только та задолженность, которая реально не была погашена на момент вступления в силу определения суда об обеспечительных мерах.

Если налогоплательщик (или налоговый орган в порядке автоматического зачета) погасил часть доначислений до того, как суд приостановил действие решения, эти суммы считаются уплаченными законно и не подлежат возврату или восстановлению на счете в связи с принятием обеспечительных мер.

Действие обеспечительных мер направлено в будущее, на предотвращение взыскания, а не на пересмотр уже совершенных расчетов.

Таким образом, налогоплательщикам необходимо учитывать, что факт подачи заявления об обеспечительных мерах не отменяет автоматически обязанность по уплате налогов за предыдущие периоды. Правовой эффект наступает только с момента вынесения судебного акта.

Источник - решение Верховного Суда РФ от 23.04.2026 № АКПИ26-138.

Бухгалтерия.ру