«Нестандартный» вычет по НДФЛ
29.05.2008 распечататьФункции налогового агента по НДФЛ далеко не исчерпываются простым удержанием с зарплаты сотрудника 13 процентов налога. В частности, при определенных обстоятельствах работодатель должен также уменьшить соответствующую налоговую базу на сумму стандартных вычетов. В недавнем письме Минфин пояснил, как исполнить эту обязанность в ситуации, когда «вычитать» попросту говоря не из чего.
Для доходов физических лиц, облагаемых по ставке 13 процентов, Налоговым кодексом предусмотрено уменьшение базы по НДФЛ на сумму различных вычетов: социальных, стандартных, имущественных и профессиональных (ст. 218–221 НК). Однако в данном случае нас интересуют лишь стандартные налоговые вычеты, порядок предоставления которых регламентирован статьей 218 Кодекса. Так, все из них налоговый агент обязан применять лишь в том случае, если работник подал в бухгалтерию соответствующее заявление и, при необходимости, документы, подтверждающие его право на льготы.
Кому и сколько
Налогоплательщики, которые перечислены в подпункте 1 пункта 1 статьи 218 НК, имеют право на получение налогового вычета в размере 3000 рублей за каждый месяц налогового периода, то есть календарного года. Размер вычета, который предоставляется физлицам, поименованным в подпункте 2 указанного положения Кодекса, составляет 500 рублей за каждый месяц. Оба данных вычета предназначены для различных льготных категорий граждан. К примеру, их могут получить инвалиды ВОВ или лица, пострадавшие от аварии на Чернобыльской АЭС. Определяя налоговую базу по НДФЛ, налоговый агент обязан уменьшать доходы подобных сотрудников на 3000 или 500 рублей ежемесячно. Никаких дополнительных ограничений для применения данных вычетов, в виде предельно возможного уровня доходов таких работников, Налоговый кодекс не выдвигает.
Не обошел стороной главный налоговый закон и всех остальных налогоплательщиков, которые не могут претендовать на вычеты в размере 3000 или 500 рублей. Им может быть предоставлен вычет в сумме 400 рублей за каждый месяц. Но применяется он только до тех пор, пока доход сотрудника, исчисленный нарастающим итогом с начала года, не превысит 20 000 рублей (подп. 4 п. 1 ст. 218). Понятно, что те, у кого оклад изначально больше этой суммы, на подобную льготу рассчитывать не могут.
В случае если работник имеет основания претендовать на два и более из перечисленных вычетов, то ему предоставляется только один из них, но максимальный по величине.
Но кроме того, сотрудник имеет право получить налоговый вычет, что называется, не за себя, а за своего ребенка. Причем предоставляется он независимо от того, применяется ли в отношении доходов данного работника какой-либо другой стандартный вычет. Согласно подпункту 4 пункта 1 статьи 218 Налогового кодекса размер «детского» вычета составляет 600 рублей в месяц за каждого ребенка. Распространяется он как непосредственно на «кровных» родителей «чада» в возрасте до 18 лет, так и на приемных. Помимо того, воспользоваться подобной льготой могут также опекуны и попечители. Кстати говоря, подобный стандартный вычет имеют право получить и те сотрудники, чей «наследник» уже достиг совершеннолетия, но не преодолел возрастной рубеж в 24 года. Это возможно, если ребенок является учащимся очной формы обучения, аспирантом, ординатором либо курсантом. Не стоит также забывать, что работникам, занимающимся воспитанием «чада» в одиночестве, «детский» вычет предоставляется в двойном размере.
Когда налоговая база равна нулю
По смыслу пункта 3 статьи 210 Налогового кодекса налоговой базой по НДФЛ является денежное выражение доходов физлица, подлежащих налогообложению и уменьшенных на сумму вычетов, которые предусмотрены Кодексом. Таким образом, при расчете базы по налогу мы имеем две составляющие с разными знаками:
- налогооблагаемые доходы, условно говоря, со знаком «плюс»;
- сумму вычетов также условно со знаком «минус».
На практике же нередко в определенные периоды времени одна из этих составляющих может вовсе отсутствовать. Причем если речь идет о том, что не применяются никакие вычеты, то подобная ситуация не должна вызывать у бухгалтера никаких проблем. А вот когда у сотрудника в данном конкретном месяце нет налогооблагаемых доходов или же вовсе доходов как таковых, но вычет ему положен, возникает вопрос: как вычитать из нуля? Ведь все перечисленные стандартные вычеты по НДФЛ предоставляются налогоплательщику за каждый месяц налогового периода путем уменьшения соответственно в каждом месяце налоговой базы. При этом в данном конкретном месяце сотрудник может, к примеру, находиться в отпуске за свой счет или по уходу за ребенком. В таком случае за ним сохраняется его рабочее место, а за работодателем — обязанности налогового агента. Но заработная плата в подобной ситуации работнику не начисляется, а значит, и доходов в этом месяце у него нет. Конечно, если речь идет об отпуске по уходу за ребенком, то «родителю» выплачивается соответствующее государственное пособие. Однако в силу пункта 1 статьи 217 Налогового кодекса, оно освобождено от обложения НДФЛ и потому в рассматриваемой ситуации в расчет не принимается. Теряет ли сотрудник в данном случае свой «месячный» стандартный вычет? Как пояснили специалисты главного финансового ведомства в письме от 6 мая 2008 г. № 03-04-06-01/118, — нет.
По мнению финансистов, если в определенные месяцы у работника вообще не было доходов, то стандартные налоговые вычеты накапливаются с начала налогового периода и предоставляются в том месяце, когда у сотрудника появляется доход. Если же в подобной ситуации сумма вычетов превышает сумму доходов, то разница между ними переносится на следующие месяцы налогового периода.
Пример
Работница ООО «НОД» И. Костицкая с января по апрель 2008 года находилась в отпуске по уходу за ребенком без сохранения содержания. К выполнению трудовых обязанностей она приступила с мая 2008 года. Ежемесячный оклад составляет 10 500 рублей.
При таких обстоятельствах доход Костицкой нарастающим итогом с начала года превысит 20 000 рублей только в июне 2008 года (10 500 руб. × 2 мес. = 21 000 руб.) Суммы государственного пособия по уходу за ребенком в данном случае не учитываются, поскольку не облагаются НДФЛ — п. 1 ст. 217 НК. Следовательно, за каждый предыдущий месяц Костицкой положен стандартный налоговый вычет в размере 400 рублей.
Кроме того, данной работнице должен быть предоставлен «детский» вычет в размере 600 рублей за каждый месяц с начала 2008 года и до августа 2008 г., поскольку в августе доход Костицкой превысит 40 000 рублей (10 500 × 4 мес. = 42 000 руб.) и она утратит право на подобную льготу.
Однако поскольку с января по апрель 2008 года у сотрудницы ООО «НОД» нет доходов, облагаемых НДФЛ, то положенные ей в этот период стандартные вычеты суммируются и предоставляются ей после выхода на работу. Следовательно, в мае 2008 года фирма вправе уменьшить доходы Костицкой, подлежащие обложению НДФЛ, на следующие суммы:
а) 2000 руб. (400 руб. × 5 мес.);
б) 3000 руб. (600 руб. × 5 мес.).
В ситуации же, когда сумма налоговых вычетов в целом за год оказывается больше суммы доходов за тот же налоговый период, то налоговая база принимается равной нулю, но разница между данными величинами на следующий год уже не переносится.
Подобную точку зрения Минфин высказывал и ранее, в частности в письме от 22 января 2007 г. № 03-04-06-01/12. Однако, как ни парадоксально, судьи с подобной позицией соглашаются далеко не всегда. Примером тому могут служить постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 9 апреля 2007 г. № А19-19632/06-Ф02-1816/07, от 28 февраля 2007 г. № А69-2980/05-2(11)-Ф02-724/07 по делу № А69-2980/05-2(11), ФАС Волго-Вятского округа от 29 января 2007 г. № А31-11712/2005-19.
По мнению арбитров, при отсутствии налоговой базы у физического лица попросту не может возникнуть право на налоговый вычет. Следовательно, если в каких-либо месяцах в году у работника нет дохода, то и вычеты не накапливаются. Таким образом не исключено, что основываясь на арбитражной практике налоговики могут и проигнорировать точку зрения Минфина. Ведь они обязаны неукоснительно выполнять лишь те предписания Министерства финансов, которые направлены непосредственно в адрес ФНС.
