Выкуп предмета лизинга: оптимальный учет

Договор лизинга может позволить фирме не только приобрести права на временное пользование имуществом, но и полностью выкупить его после уплаты всех лизинговых платежей (ст. 624 ГК, п. 1 ст. 19 Закона от 29 октября 1998 г. № 164-ФЗ). В таком случае в сумму контракта, помимо платы за услуги лизингодателя, включается и выкупная цена предмета лизинга (п. 1 ст. 28 Закона № 164-ФЗ). Двойственная природа подобной составляющей лизингового платежа породила немало споров в отношении ее налогового учета. С одной стороны, она действительно представляет собой плату за приобретение арендуемого основного средства в собственность. С другой — выкупная цена входит в состав лизингового платежа, который, согласно подпункту 10 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса, уменьшает базу по налогу на прибыль в составе прочих расходов. Так чем же руководствоваться?

Официальная схема

Как считают специалисты главного финансового ведомства, расходы лизингополучателя в виде выкупной цены предмета лизинга являются ничем иным, как затратами на приобретение амортизируемого имущества. В частности, это означает, что списать подобные издержки фирма вправе только после перехода права собственности на арендуемое основное средство и лишь путем начисления амортизации. Ведь согласно пункту 5 статьи 270 и пункту 1 статьи 257 Налогового кодекса расходы на приобретение амортизируемого имущества не учитываются при определении базы по налогу на прибыль, а включаются в первоначальную стоимость купленного ОС. До перехода же права собственности на предмет лизинга суммы оплаты выкупной цены, по мнению экспертов Минфина, необходимо рассматривать в качестве авансовых платежей. Подобную точку зрения финансисты высказали в письме от 4 марта 2008 г. № 03-03-06/1/138. Таким образом, представители Министерства финансов пришли к выводу, что лизингополучателю необходимо вести раздельный учет платы за пользование предметом лизинга и платы за его выкуп. Кроме того, чиновники предупредили, как следует поступить, если договором лизинга предусмотрено, что предмет аренды переходит в собственность компании после уплаты всей суммы лизинговых платежей без выделения непосредственно выкупной цены. В этом случае для правильного применения норм главы 25 Налогового кодекса, указали специалисты главного финансового ведомства, стороны должны заключить дополнительное соглашение, предметом которого станут размер выкупной цены в общей сумме договора лизинга и порядок ее выплаты. Закономерно, что подобной точки зрения придерживаются и налоговики.

Случай из практики

Так, некая компания еще в 2003 году взяла в лизинг оборудование для боулинга. По условиям договора имущество учитывалось на балансе лизингодателя, переход права собственности к лизингополучателю предусматривался по акту приема-передачи с момента оплаты стоимости предмета лизинга. При этом выкупная цена оборудования в договоре не была выделена. Лизинговые платежи фирма в течение действия соглашения в полном объеме относила на прочие расходы по налогу на прибыль. Именно этот факт не понравился налоговикам, пожаловавшим в компанию с выездной проверкой в 2007 году. В итоге ревизоры доначислили обществу налог на прибыль за 2004-2005 годы, а также соответствующие суммы пени и штрафов. Кроме того, фирме был доначислен и налог на имущество. Ревизоры исходили из того, что, поскольку выкупная стоимость в договоре не определена, то она равна всей сумме лизинговых платежей. Следовательно, компания должна была не относить их на расходы, а включить в первоначальную стоимость оборудования для боулинга. В результате же своих неправомерных действий фирма занизила базу не только по налогу на прибыль, но и по налогу на имущество, поскольку полностью списанная стоимость предмета лизинга позволила не учитывать его при исчислении этого налога. Отстаивать свою невиновность фирма направилась в суд и не прогадала.

Судейская коллегия

Арбитры напомнили контролерам, что на основании и Налогового кодекса, и Закона № 164-ФЗ в целях налогообложения прибыли лизинговые платежи относятся к расходам, связанным с производством и реализацией (подп. 10 п. 1 ст. 264 НК, п. 4 ст. 28 Закона № 164-ФЗ). При этом под лизинговыми платежами понимается общая сумма платежей по договору лизинга за весь срок его действия, в которую входят возмещение затрат лизингодателя и его доход (п. 1 ст. 28 Закона № 164-ФЗ). Кроме того, согласно той же норме в общую сумму контракта может включаться и выкупная цена. Иными словами, пояснили судьи, лизинговый платеж является единым платежом, производимым в рамках единого договора, а значит, подлежит включению в состав прочих расходов в полном объеме. Суд постановил, что у инспекции не было оснований для доначисления фирме налога на прибыль. В связи с этим благополучно для компании разрешился и вопрос относительно налога на имущество. Судьи сочли, что объект обложения налогом на имущество у фирмы в данном случае отсутствовал. Ведь при определении налоговой базы имущество, признаваемое объектом налогообложения, учитывается по остаточной стоимости, сформированной в соответствии с порядком ведения бухучета. Арбитры установили, что приобретенное оборудование для боулинга было отражено обществом по всем правилам Указаний об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга, утвержденных приказом Минфина от 17 февраля 1997 г. № 15. Однако, указали они, лизинговые платежи, рассматриваемые как выкупная стоимость оборудования, были полностью учтены компанией для целей налогообложения прибыли. Следовательно, резюмировали служители Фемиды, остаточная стоимость перешедшего в собственность фирмы имущества равнялась нулю и поэтому не участвовала в формировании базы по налогу на имущество. Причем доказательств наличия у общества умысла на получение налоговой выгоды в этой ситуации судьи в материалах дела не усмотрели (постановление ФАС Уральского округа от 3 апреля 2008 г. № Ф09-2062/08-С3).

Стоит отметить, что за «единство» лизингового платежа и, соответственно, отнесение его на прочие расходы арбитры высказывались далеко не единожды. Примером тому могут послужить постановления ФАС Северо-Западного округа от 3 декабря 2007 г. по делу № 56-23991/2006, ФАС Восточно-Сибирского округа от 14 сентября 2007 г. № А19-2665/07-33-Ф02-6177/07, ФАС Западно-Сибирского округа от 3 октября 2007 г. № Ф04-6847/2007(38837-А46-15), а также ФАС Поволжского округа от 29 марта 2007 г. по делу № А55-10820/06.

Тем не менее, прежде чем воспользоваться столь выгодным способом учета выкупной цены предмета лизинга, налогоплательщикам стоит четко понимать, готовы ли они отстаивать такой подход в суде.

М. Тушнов, эксперт «Федерального агентства финансовой информации»