Погашаем ЕСН-недоимку с выгодой

Погашаем ЕСН-недоимку с выгодой

11.03.2008

Налоговая недоимка не редкость в предпринимательской деятельности фирмы. А вот вариант ее погашения с наименьшими финансовыми и трудовыми затратами встречается нечасто. Наша статья даст дельный совет, как погасить недоимку по ЕСН в связи с уменьшением налога на сумму начисленных, но не уплаченных пенсионных взносов с выгодой для организации. А также разъяснит вопрос об уплате пеней в этом случае.

«Преступление»...

ЕСН, начисленный в федеральный бюджет, можно уменьшить на сумму пенсионных взносов. Это следует из пункта 2 статьи 243 Налогового кодекса.

Применить налоговый вычет фирма вправе при расчете ежемесячных авансовых платежей по ЕСН. Срок их уплаты — не позднее 15-го числа месяца, следующего за их начислением (абз. 2 п. 3 ст. 243 НК РФ). Уменьшать рассчитанные суммы нужно на ежемесячные авансовые платежи в Пенсионный фонд. Срок их уплаты, как правило, совпадает с перечислением авансовых платежей по ЕСН (абз. 2 п. 2 ст. 24 Закона от 15.12.2001 № 167-ФЗ).

Для применения вычета необходимо соблюсти ряд условий:

  • взносы, принимаемые к вычету, должны быть рассчитаны за тот же период, что и сам налог (абз. 2 п. 2 ст. 243 НК РФ);
  • вычет не должен превышать ЕСН, начисленный в федеральный бюджет. Сравнивать нужно пенсионные взносы с суммой налога до применения вычета (письмо Минфина России от 17.01.2005 № 03-05-02-04/2);
  • взносы, принятые к вычету, необходимо перечислить в бюджет в установленные сроки (абз. 8 п. 7 раздела IV Порядка заполнения декларации по ЕСН, утвержденного приказом Минфина России от 29.12.2007 № 163н).

Наиболее проблемным для фирм является третье условие — своевременная уплата начисленных пенсионных взносов. Зачастую причины тому — совпадение сроков перечисления обязательных платежей (срок уплаты ежемесячных авансов по единому налогу на вмененный доход совпадает со сроком перечисления ежемесячных страховых взносов в Пенсионный фонд), нехватка денег на их уплату и т. п.

Если фирма уменьшила ЕСН, не выполнив третье условие для применения вычета, то с момента перечисления неправомерно заниженных авансов (с 16-го числа) образуется недоимка по единому налогу на вмененный доход и пенсионным взносам.

Пример 1

ОАО «Арфа» за январь 2008 года начислило своим работникам зарплату в сумме 1 500 000 руб. С этой суммы фирма должна перечислить:

  • ЕСН (26%) в сумме 390 000 руб. (1 500 000 руб. × 26%), в том числе в федеральный бюджет — 300 000 руб. (1 500 000 руб. × 20%);
  • пенсионные взносы (14%) в сумме 210 000 руб. (1 500 000 руб. × 14%).

15 февраля 2008 года «Арфа» перечислила за январь 2008 года ЕСН в федеральный бюджет за минусом начисленных пенсионных взносов 90 000 руб. (300 000 – 210 000). Однако до 15 февраля 2008 года (включительно) «Арфа» не уплатила начисленные за январь пенсионные взносы.

Таким образом, на 16 февраля 2008 года за фирмой числится налоговая недоимка:

  • по ЕСН — в части неправомерно принятых к вычету пенсионных взносов за январь 2008 года — 90 000 руб.;
  • по пенсионным взносам — в части не уплаченных сумм за январь 2008 года — 90 000 руб.
...и «наказание»

Занижение ЕСН в связи с уменьшением налога на сумму начисленных, но не уплаченных пенсионных взносов не является налоговым правонарушением. Дело в том, что штраф по статье 126 Налогового кодекса применяется за неуплату или неполную уплату налога. Однако в данном случае недоимка образуется не из-за неуплаты ЕСН, а в результате неполной уплаты суммы страховых взносов. Следовательно к ответственности за неуплату ЕСН фирму привлечь нельзя. Это подтверждают постановление Президиума ВАС РФ от 01.11.2005 № 8736/05 и письмо ФНС России от 03.12.2007 № ШТ-6-06/925.

Нельзя оштрафовать фирму и за несвоевременное перечисление авансовых платежей по пенсионным взносам. Ответственность за это предусмотрена лишь по результатам отчетного и расчетного периодов (п. 11 информационного письма Президиума ВАС РФ от 11.08.2004 № 79). Месяц таковым не является (п. 1 ст. 23 Закона от 15.12.2001 № 167-ФЗ).

А вот пени за просрочку в расчетах с бюджетом фирме начислить могут. За несвоевременную уплату авансовых платежей по ЕСН налоговые инспекторы начислят пени с 16-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором был рассчитан авансовый платеж. В таком же порядке работники Пенсионного фонда начислят пени за несвоевременное перечисление авансовых платежей по пенсионным взносам. Об этом ФНС и Минфин России предупредили в письмах от 01.06.2007 № ГВ-6-05/447, от 28.05.2007 № 03-04-07-02/18. Однако мнение контролирующих служб не бесспорно. В решении от 11.10.2006 № 8540/06 Высший Арбитражный Суд РФ привел аргументы против указанной позиции.

Законодательством о ЕСН и пенсионных взносах установлено, что разница между суммой налога (пенсионных взносов) и суммой уплаченных за тот же период ежемесячных авансов определяется по итогам отчетного периода (п. 3 ст. 243 НК РФ, п. 2 ст. 24 Закона от 15.12.2001 № 167-ФЗ). Таковым является I квартал, полугодие и 9 месяцев.

Указанная разница подлежит уплате в срок:

  • по ЕСН — не позднее 20-го числа месяца, следующего за отчетным периодом;
  • по пенсионным взносам — не позднее 15 дней после 20-го числа месяца, следующего за отчетным периодом.

Это следует из пункта 3 статьи 243 Налогового кодекса и пункта 2 статьи 24 Закона от 15.12.2001 № 167-ФЗ.

Следовательно, фирме, покрывшей в указанные сроки разницу между начисленными и фактически уплаченными суммами (недоимку), пени начислены быть не должны. В то же время в обратной ситуации фирма действительно будет считаться не исполнившей обязанности по уплате разницы между налогом и авансовыми платежами. И тогда ей могут быть начислены пени с 16-го числа месяца, следующего за месяцем, за который должны быть уплачены ежемесячные авансы.

Отметим, что несмотря на внушительный срок, прошедший со дня выхода в свет разъяснений ВАС РФ, изложенные аргументы так и не нашли поддержки у налогового руководства. При проверках они, как и прежде, рекомендуют инспекторам на местах начислять пени по ЕСН вне зависимости от корректировки обязательных платежей по итогам отчетных периодов. Это следует из письма ФНС России от 03.12.2007 № ШТ-6-06/925.

Единственным прорывом в позиции налоговых руководителей является допуск ранее неприменяемого способа покрытия недоимки. Прежде единственным вариантом ее погашения контролирующие службы видели доплату сразу по двум обязательным платежам. То есть в случае занижения налога на сумму начисленных, но не уплаченных взносов фирма должна была доплатить и ЕСН, и пенсионные взносы. При этом недоимку по ЕСН взыскивала налоговая инспекция, а недоимку по пенсионным взносам — Пенсионный фонд. После того как фирма производила доплаты, сумма погашенной недоимки по ЕСН становилась переплатой (письмо Минфина России от 28.10.2005 № 03-05-02-04/192). Ее в общем порядке можно было либо зачесть в счет уплаты будущих платежей, либо вернуть на расчетный счет.

Теперь налоговые инспекторы предлагают два пути покрытия недоимки:

  • либо доплату недостающей суммы ЕСН в федеральный бюджет;
  • либо доплату разницы между начисленными и фактически уплаченными взносами в Пенсионный фонд.

Такой вывод можно сделать на основании письма ФНС России от 03.12.2007 № ШТ-6-06/925.

При этом очевидно, что при применении первого варианта погашения недоимки фирме все равно придется доплатить еще и пенсионные взносы (ЕСН не засчитывается в счет уплаты страховых платежей). То есть по сути такой вариант сводится к тому, который применялся прежде. После того как фирма рассчитается с Пенсионным фондом, сумма погашенной недоимки по ЕСН сформирует переплату.

А вот применение второго варианта погашения недоимки — доплаты разницы между начисленными и фактически уплаченными пенсионными взносами — автоматически погасит недоимку и по ЕСН, и по пенсионным взносам. Поэтому дважды рассчитываться с бюджетом не придется.

Пени в обоих этих случаях инспекторы должны начислить только по ЕСН. При этом, как сообщают федеральные инспекторы в письме от 03.12.2007 № ШТ-6-06/925, пени рассчитывают за период со дня возникновения недоимки по день уплаты ЕСН или пенсионных взносов. Про пени за несвоевременный расчет с Пенсионным фондом инспекторы ничего не сообщают. Хотя работники пенсионного ведомства должны их начислить по представлению именно налоговых инспекторов (ст. 25 Закона от 15.12.2001 № 167-ФЗ).

Пример 2

Продолжим пример 1.

20 апреля 2008 года «Арфа» сдала в налоговую инспекцию расчет авансовых платежей по ЕСН и пенсионным взносам за I квартал 2008 года. По результатам камеральной проверки инспекторы выявили у фирмы недоимку по ЕСН и пенсионным взносам за январь 2008 года в сумме 90 000 руб.

До завершения проверки «Арфа» погасила недоимку по пенсионным взносам. Платеж был осуществлен 30 апреля 2008 года.

Налоговые инспекторы не привлекли фирму к налоговой ответственности. Однако начислили пени по ЕСН. Пени они рассчитали за период с 16 февраля по 30 апреля 2008 года.

Отметим, что начисление пеней при погашении недоимки по итогу отчетного периода можно оспорить в суде. Ведь, следуя позиции ВАС РФ, фирма вправе сделать это без уплаты каких-либо пеней (решение от 11.10.2006 № 8540/06).

Налоговый консультант Е.Г. Тудина

Практическая энциклопедия бухгалтера

Все изменения 2018 года уже внесены в бератор экспертами. В ответе на любой вопрос у вас есть всё необходимое: точный алгоритм действий, актуальные примеры из реальной бухгалтерской практики, проводки и образцы заполнения документов.

Узнать подробнее


Поделиться

конверт подписки
Подпишись на рассылку

Выбор читателей

Интересное