Налоговое «благоустройство» территорий

Налоговое «благоустройство» территорий

28.11.2007

Могут ли расходы на облагораживание земельных участков, расположенных возле офиса, уменьшать налогооблагаемую прибыль — вопрос спорный. Но даже если предположить, что подобный маневр правомерен, остается другая не менее серьезная задача — правильно организовать учет подобных операций.

Доходное благоустройство

Под термин «благоустройство» подпадает достаточно внушительное количество понятий. Это и бытовые коммуникации, и архитектурно-художественные сооружения, и мусоросборники, и даже фонтаны. При этом всем понятное определение законодательно не закреплено. Отсюда и проблемы, ведь разграничить расходы по благоустройству территорий с другими похожими затратами весьма сложно. А значит, разобраться, как влияет облагораживание придомового пространства на разные налоги, задачка не из легких.

По мнению специалистов Минфина, высказанному ими в недавнем письме от 30 октября 2007 года № 03-03-06/1/745, расходы на благоустройство не могут снижать базу по налогу на прибыль. В своих разъяснениях финансисты не забыли также пояснить, какие именно затраты будут относиться к действиям по благоустройству. А таковыми, по их мнению, являются любые работы, не относящиеся непосредственно к каким-либо производственным зданиям и сооружениям и напрямую не связанные с коммерческой деятельностью организации. В свою очередь не связанные с хозяйствованием затраты нельзя включать в состав расходов при исчислении налога на прибыль.

Но ведь совершенно очевидно, что даже не будучи напрямую связанным с производством продукции, реализацией товаров, работ и услуг, благоустройство, тем не менее, может приносить вполне реальную пользу (постановление ФАС Поволжского округа от 19 сентября 2007 г. № А49-500/07-35А/21). В противном случае его осуществление не имело бы никакого смысла.

Вопрос в том, насколько представляется возможным подсчитать конкретный доход, который принесет то или иное усовершенствование, иначе затраты на его осуществление нельзя считать экономически оправданными и, следовательно, отражать в налоговом учете. Вот и получается, что объекты благоустройства могут как использоваться для получения дохода, так и не влиять на него, а значит, каждый конкретный факт благоустройства нужно рассматривать отдельно (письмо Минфина от 13 октября 2004 г. № 03-03-01-04/1/73). Логично, что именно от этого и зависят налоговые последствия совершения подобных затрат.

Отнесение в расход определяет результат

Расходы на облагораживание в целях бухгалтерского учета разделяют на текущие и капитальные. К первым можно отнести, например, ремонт уже существующего объекта благоустройства. При этом текущие затраты, которые прямо не относятся к производственной деятельности фирмы, нельзя классифицировать как расходы по обычным видам деятельности. Поэтому их нужно отражать на счете 91 субсчет 2 «Прочие расходы» (п. 5, 7 ПБУ 10/99 «Расходы организации», утвержденного приказом Минфина от 6 мая 1999 г. № 33н). Те же траты, которые носят производственный характер, учитываются на счете 26 «Общехозяйственные расходы», предназначенном для отражения не имеющих непосредственного отношения к процессу производства затрат, но связанном с получением прибыли.

Что касается капитальных затрат на благоустройство, то для них используют счет 08 «Вложения во внеоборотные активы». После того как работы по благоустройству закончатся и объект будет введен в эксплуатацию, он должен «попасть» на счет 01 «Основные средства» (письмо Минфина России от 18 ноября 2005 г. № 07-05-06/307). Для отражения в бухучете объектов внешнего благоустройства ежемесячно начисляется амортизация, для чего используется счет 02 «Износ основных средств».

В налоговом учете отражение затрат на благоустройство имеет множество нюансов, и здесь далеко не так все просто, как в бухгалтерском. Начнем с того, что затраты на благоустройство, как и любые расходы, должны соответствовать требованиям пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса: быть экономически обоснованными и документально подтвержденными. Иначе говоря, если фирма не получает с помощью объекта облагораживания доход, то ни о каком списании его стоимости в составе затрат и речи быть не может. И наоборот, если результат благоустройства влияет на доход организации, то затраченную сумму можно учесть при исчислении «прибыльного» налога. Теперь возникает вопрос: как же затраты списывать?

Известно, что отражая в налоговом учете понесенные затраты, в первую очередь следует обратить внимание на их величину и срок полезного использования объекта. Благоустройство отнюдь не является исключением. Так, если расходы фирмы на усовершенствование оказались весьма скромными (меньше 10 000 рублей), а срок использования объекта благоустройства меньше года, то потраченные суммы можно списать единовременно (п. 1 ст. 256 НК). В данной ситуации их можно учесть как внереализационные затраты в составе «других обоснованных расходов» (подп. 20 п. 1 ст. 265 НК).

Более дорогостоящие объекты (свыше 10 000 рублей), казалось бы, должны подпадать под действие пункта 1 статьи 256 Налогового кодекса. Иначе говоря, по ним следовало бы начислить амортизацию. Однако это не совсем так. В той же статье 256 есть пункт 2, согласно которому объекты внешнего благоустройства к амортизируемому имуществу не относятся. Это означает, что если «облагораживаемое» имущество находится вне здания, в котором располагается фирма, амортизировать его не нужно (подп. 4 п. 2 ст. 256 НК). Об этом, в частности, упоминали специалисты Минфина в письме от 30 октября 2007 года № 03-03-06/1/745. Примечательно, что подобное мнение не единожды фигурировало в комментариях этого министерства (см. письма Минфина от 15 ноября 2006 г. № 03-03-04/2/241, от 30 мая 2006 г. № 03-03-04/1/487).

Правда, стоит отметить и тот факт, что, по мнению чиновников, амортизации не подлежит любой результат внешнего облагораживания. Примечательно, что подобная точка зрения весьма спорна. Однако в подпункте 4 пункта 2 статьи 256 Налогового кодекса есть еще один аргумент в пользу налогоплательщика. Так, в нем говорится, что в «прибыльных» расходах нельзя учитывать только амортизационные отчисления внешнего благоустройства, выполненного за счет целевого финансирования. В остальных случаях результаты облагораживания извне нужно сопоставлять только с принципами экономической оправданности и документальной подтвержденности затрат. Мало того, что подобная позиция вполне логична, так она еще поддерживается и судебной практикой (постановление ФАС Северо-Западного округа от 18 июля 2005 г. № А56-11749/04).

Кроме того, есть вид затрат на благоустройство, которые не включить в расходы при расчете налога на прибыль и вовсе было бы нелогично. Речь о «благоустроительных» работах «по принуждению» местной администрации. Впрочем судьи и тут выступают на стороне фирм (постановления ФАС Уральского округа от 22 мая 2007 г. № Ф09-3656/07-С2, ФАС Поволжского округа от 3 августа 2004 г. № А57-10348/03-5). Нельзя не отметить, что подобные обязательные меры по облагораживанию территории организации отнюдь не редкость и могут быть установлены обычаями делового оборота, Строительными нормами и правилами (СНиП) или даже каким-либо нормативным актом (см., например, п. 2. ст. 39 Закона от 10 января 2002 г. № 7-ФЗ).

Обратите внимание и на то, что если облагаемую прибыль нельзя уменьшить на затраты по благоустройству территории (в частности, на амортизацию объекта облагораживания), то в бухучете придется придерживаться положения ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль» (утверждено приказом Минфина от 19 ноября 2002 г. № 114н). Вот и получается, что в бухгалтерии расходы на благоустройство территории (то есть сумма амортизации объекта) уменьшают финансовый результат, а в налогообложении — нет. Таким образом, возникает постоянная облагаемая разница, равная ежемесячным амортизационным платежам, а также налоговое обязательство по указанным суммам, учитываемое по дебету счета 99 «Прибыли и убытки» (на отдельном субсчете) и кредиту счета 68.

Вычет по НДС: не так, значит иначе

Что же касается НДС, то очевидно, что прямой связи между благоустройством и операциями, облагаемыми этим налогом, нет. Это означает, что принять налог по приобретенным объектам к вычету нельзя. Кроме того, соответствующие суммы не принятого к вычету НДС нельзя включить и в первоначальную стоимость объекта внешнего благоустройства. Дело в том, что статья 170 Налогового кодекса содержит закрытый перечень ситуаций, когда это можно сделать. По правилам же бухгалтерского учета первоначальная стоимость основных средств представляет собой сумму фактических затрат на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (п. 8 ПБУ 6/01). Следовательно, сумма НДС, не принимаемая к вычету, относится в дебет счета 91-2 «Прочие расходы».

Ну а если создание объекта внешнего благоустройства осуществлялось своими силами, то это не что иное, как выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления, являющихся объектом обложения НДС (п. 3 ст. 146 НК). Соответственно в этом случае организация может рассчитывать также на вычет «входного» налога со стоимости расходов на приобретение материалов, необходимых для проведения такого строительства (подп. 1 п. 2 ст. 171 НК).

Расплата за имущество

И, пожалуй, последний вопрос, которой стоит осветить в связи с данной темой, — налог на имущество. Ответом на вопрос о необходимости обложения этим налогом «облагороженного хозяйства» будет весьма определенное «да». Разумеется, речь идет только о тех объектах благоустройства, которые признаются в бухучете основными средствами, а не списываются единовременно.

Тут все предельно просто: увеличилась общая стоимость основных средств — возросло и налоговое бремя. При этом, как и обычно, расчетной базой по имущественному налогу будет среднегодовая стоимость основных средств согласно данным бухгалтерского учета (п. 1 ст. 375 НК).

Т. Еркова, обозреватель «Федерального агентства финансовой информации»

Практическая энциклопедия бухгалтера

Все изменения 2018 года уже внесены в бератор экспертами. В ответе на любой вопрос у вас есть всё необходимое: точный алгоритм действий, актуальные примеры из реальной бухгалтерской практики, проводки и образцы заполнения документов.

Узнать подробнее


Поделиться

конверт подписки
Подпишись на рассылку

Выбор читателей

Интересное

Комментарии (0)


    Оставить комментарий


    Введите код с картинки:

    CAPTCHA