Налоговый калькулятор для имущества

Несмотря на то что налог на имущество является самым «старым» из ныне действующих налогов, вопросы по нему не иссякают. Конечно, как это ни банально звучит, от ошибок никто не застрахован, тем более в жаркий отчетный период. Между тем налоговая ошибка может обойтись компании в копеечку. Поскольку пробелы необходимо ликвидировать заблаговременно, рассмотрим две наиболее типичные имущественные «оплошности», которые связаны с госрегистрацией права собственности и амортизацией при консервации. Ведь кто предупрежден, тот вооружен.

Недвижимость без регистрации

На практике очень часто встречается такая ситуация: фирма эксплуатирует новое здание, права на которое еще не зарегистрированы — компания только подала документы на государственную регистрацию. И поскольку госрегистрация еще не подтверждена, право собственности на недвижимость организация еще не получила. По мнению бухгалтеров, в данном случае налог на имущество со стоимости этого здания до получения свидетельства платить не нужно. Однако это — ошибка.

Критерии основного средства, которое нужно облагать налогом на имущество, перечислены в пункте 4 ПБУ 6/01 «Учет основных средств». Вот что в нем сказано:

«...4. Актив принимается организацией к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, если одновременно выполняются следующие условия:

а) объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование;

б) объект предназначен для использования в течение длительного времени, то есть срока продолжительностью более 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

в) организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта;

г) объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем».

Другими словами, если объект способен принести доход, предназначен для использования в производстве, управленческих нужд или сдачи в аренду, имеет срок службы больше года и не подлежит продаже, то налог на имущество необходимо платить. Причем не имеет значения, поданы документы на регистрацию или еще нет. Главное обстоятельство — компания уже использует недвижимость.

Такую точку зрения Минфин России выразил в ряде писем по вопросу обложения налогом на имущество объектов недвижимости, на которые не зарегистрированы права собственности (письма от 27 июня 2006 г. № 03-06-01-02/28, от 6 сентября 2006 г. № 03-06-01-02/35). Причем в первом из указанных писем главные финансисты страны трактуют неуплату налога на имущество с незарегистрированного здания как уклонение от налогообложения. С таким мнением финансового ведомства согласны и инспекторы. В пользу этой позиции свидетельствуют также многочисленные примеры из арбитражной практики.

Рассмотрим такую ситуацию. Компания, закончив в мае строительство здания, в этом же месяце подала документы для регистрации права собственности на него и ввела новый объект в эксплуатацию. Стоимость здания составляет 37 999 800 рублей, включая госпошлину за регистрацию права собственности. Свидетельство о государственной регистрации организация получила только в августе. Зданию установили срок полезного использования и линейный способ начисления амортизации. При этом сумма амортизационных отчислений составила 102 150 рублей в месяц. Амортизировать здание начали в сентябре.

Предположим, что другого амортизируемого имущества у фирмы нет. Как следствие, за первое полугодие бухгалтер сдал в налоговую инспекцию «нулевую» декларацию по налогу на имущество, и тем самым совершил ошибку.

Итак, фирма начала эксплуатировать здание после того, как подала заявление на регистрацию права собственности, — в мае. С этого месяца стоимость объекта участвует в формировании облагаемой базы по налогу на имущество. Начислять амортизацию на здание нужно было с месяца, следующего за месяцем начала эксплуатации, — то есть с июня. Соответственно, за первое полугодие компания обязана была уплатить авансовый платеж по налогу на имущество. Однако бухгалтер до момента получения свидетельства о госрегистрации права собственности — в августе — налог на имущество не начислял. В результате авансовый платеж за полугодие был занижен.

Разбор полетов

Как исправить оплошность? Допустим, ошибка была обнаружена в сентябре, то есть в конце III квартала. Бухгалтер в этом же месяце должен внести в учет все необходимые исправления, относящиеся к первому полугодию. Сначала нужно начислить амортизацию за июнь.

Остаточная стоимость здания составит:

• на 1 июня — 37 999 800 рублей;
• на 1 июля — 37 897 650 рублей (37 999 800 руб. – 102 150 руб.).

Затем бухгалтер рассчитает среднегодовую стоимость имущества. Она равна 10 842 493 рублям ((37 999 800 руб. + 37 897 650 руб.) : 7).

Авансовый платеж налога на имущество за полугодие составит 59 633,7 рубля (2,2% « 10 842 493 руб. : 4).

После перерасчета налоговых обязательств за первое полугодие компания должна представить в инспекцию уточненный расчет по авансовым платежам по налогу на имущество.

Сначала бухгалтер заполняет Раздел 2, где указывает остаточную стоимость имущества за отчетный период (графа 3 Расчета среднегодовой (средней) стоимости имущества за налоговый (отчетный) период Раздела 2 декларации):

• на 1 января — 0 руб.;
• на 1 февраля — 0 руб.;
• на 1 марта — 0 руб.;
• на 1 апреля — 0 руб.;
• на 1 мая — 0 руб.;
• на 1 июня — 37 999 800 руб.;
• на 1 июля — 37 897 650 руб. (37 999 800 руб. – 102 150 руб.).

Среднегодовая стоимость имущества (стр. 140) равна 10 842 493 рублям. На такую же сумму увеличится налоговая база (стр. 160). Размер авансового платежа по налогу рассчитывают по итогам каждого отчетного периода в размере 1/4 произведения соответствующей налоговой ставки и средней стоимости имущества за отчетный период (п. 4 ст. 382 НК РФ).

В данном примере сумма авансового платежа (стр. 200) равна 59 633,7 рубля.

Амортизация при консервации

В ряде случаев компании, особенно производственные, вынуждены переводить часть своего оборудования на консервацию. И часто бывает, что «законсервировав» объекты на длительный срок, фирма продолжает начислять на них амортизацию. Однако в пункте 23 ПБУ 6/01 установлено:

«...В течение срока полезного использования объекта основных средств начисление амортизационных отчислений не приостанавливается, кроме случаев перевода его по решению руководителя организации на консервацию сроком более трех месяцев...»

Таким образом, если основные средства предприятия будут законсервированы на период, превышающий три месяца, то в это время начислять на них амортизацию не нужно. Иначе бухгалтер совершит ошибку, в результате которой будут занижены остаточная стоимость оборудования и, как следствие, — сумма налога на имущество.

Дело в том, что имущество, которое фирма решила «законсервировать», остается на балансе в качестве основных средств, а стоимость такого объекта входит в базу по налогу на имущество (п. 1 ст. 374 НК РФ). Несмотря на то что основное средство, переведенное на консервацию, фактически не используется, на его стоимость нужно начислять налог на имущество (письмо Минфина России от 15 мая 2006 г. № 03-06-01-04/101). А решение о том, амортизировать это имущество или нет, зависит от срока, на который оно выведено из эксплуатации. Если период консервации превышает три месяца, то фирма должна исключить это оборудование из состава амортизируемого имущества и не начислять по нему амортизацию (п. 3 ст. 256 НК РФ).

При этом имущество продолжает числиться на счете 01 или 03. Оно просто временно переводится из категории «имущество в эксплуатации» в категорию «объекты на консервации» (п. 20 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. № 91н).

После расконсервации оборудования нужно продолжить его амортизировать в прежнем порядке. В этом случае срок полезного использования основного средства увеличится на время «простоя». Если же срок консервации — меньше трех месяцев, то амортизацию начисляют без перерыва (п. 23 ПБУ 6/01).

Обратите внимание!

Правила бухучета требуют раскрывать в бухгалтерской отчетности информацию о недвижимости, принятой в эксплуатацию и фактически используемой, которая проходит государственную регистрацию (п. 32 ПБУ 6/01). Бухгалтер на основании утвержденного руководителем акта приемки-передачи при вводе здания в эксплуатацию может учесть его на специальном субсчете счета 01, например «Объекты недвижимости, права собственности на которые не зарегистрированы». После получения свидетельства о регистрации права собственности нужно перенести его первоначальную стоимость на субсчет «Объекты недвижимости, права собственности на которые зарегистрированы».

Работа над ошибками

Опять же остановимся на примере. Предположим, на период временного спада производства директор компании решил «законсервировать» часть оборудования с 1 апреля на срок в четыре месяца. При этом остаточная стоимость этого имущества на 1 января составляла 90 000 рублей, а норма амортизации — 2500 рублей в месяц.

На протяжении всего периода консервации бухгалтер начислял амортизацию по этому объекту. Для расчета налога на имущество за первое полугодие он определил среднегодовую стоимость «законсервированного» оборудования в сумме:
((90 000 руб. + (90 000 руб. – 2500 руб.) + (90 000 руб. – 2500 руб. × 2) + (90 000 руб. – 2500 руб. × 3) + (90 000 руб. – 2500 руб. × 4) + (90 000 руб. – 2500 руб. × 5) + (90 000 руб. – 2500 руб. × 6)) : (6 + 1) = 82 500 руб.

В бюджет по этому имуществу компания заплатила налог в сумме 454 рублей (2,2% × 82 500 руб. : 4).

Допустим, что бухгалтер обнаружил ошибку в июле. Это означает, что остаточная стоимость данного оборудования с 1 апреля и до конца срока консервации — 1 августа — будет равна остаточной стоимости на 1 апреля — 82 500 рублям (90 000 руб. – 2500 руб. × 3).

В этом случае изменится средняя стоимость оборудования за шесть месяцев. Она составит 84 643 рубля ((90 000 руб. + (90 000 руб. – 2500 руб.) + (90 000 руб. – 2500 руб. × 2) + (90 000 руб. – 2500 руб. × 3) + (90 000 руб. – 2500 руб. × 3) + (90 000 руб. – 2500 руб. × 3) + (90 000 руб. – 2500 руб. × 3)) : (6 + 1).

Авансовый платеж по налогу на имущество по этому оборудованию за полугодие составит 466 рублей (2,2% × 84 643 руб. : 4).

Сумма к доплате — 12 рублей (466 руб. – 454 руб.).

После перерасчета налоговых обязательств за полугодие в инспекцию необходимо представить уточненный расчет по авансовым платежам по налогу на имущество.

Сначала бухгалтер исправит Раздел 2 декларации, где откорректирует остаточную стоимость имущества за отчетный период (графа 3 Расчета среднегодовой (средней) стоимости имущества за налоговый (отчетный) период Раздела 2 декларации), и укажет:
на 1 мая — 82 500 рублей;
на 1 июня — 82 500 рублей.

Среднегодовая стоимость имущества (стр. 140) увеличится до 84 643 рублей. До такой же суммы увеличится и налоговая база (стр. 160). Размер авансового платежа по налогу рассчитывают по итогам каждого отчетного периода в размере 1/4 произведения соответствующей налоговой ставки и средней стоимости имущества за отчетный период (п. 4 ст. 382 НК РФ). В данном примере сумма авансового платежа (стр. 200) увеличится на 12 рублей ((2,2% × 84 643 руб. : 4) – (2,2% × 82 500 руб. : 4)).

Елена Цивилева, ведущий эксперт бератора «Энциклопедия бухгалтерских ошибок», Ирина Костюкова, эксперт бератора «Энциклопедия бухгалтерских ошибок»