Исправление налоговой отчетности

Ту точку зрения, что изменения в декларацию вносятся посредством подачи уточненных деклараций за период, в котором допущены ошибки, поддерживают контролеры в письме МНС России от 5 июля 2004 г. № 03-1-08/1485/18 и письме ФНС России от 19 ноября 2005 г. № ММ-6-03/886@.

Согласно абзацу 1 пункта 1 статьи 81 Налогового кодекса, при обнаружении недостатков в декларации налогоплательщик должен внести в нее дополнения и изменения. К таким недостаткам относятся неотражение или неполнота сведений или ошибки, приводящие к занижению суммы налога, подлежащей уплате.

В том случае, если ошибки были совершены налогоплательщиком или налоговым агентом в поданном им налоговом расчете, и это привело к завышению или занижению налога, подлежащего перечислению в бюджет, налоговый агент должен подать уточненный расчет. В нем нужно отразить данные только по тем налогоплательщикам и операциям, в отношении которых обнаружены ошибки и искажения, исходя из пункта 6 статьи 81 Налогового кодекса.

Аналогичные нормы прописаны и в рекомендациях по заполнению деклараций.

При этом, в процессе перерасчета налоговой базы и суммы налога нельзя учитывать результаты налоговых проверок, проведенных налоговым органом за тот налоговый период, по которому производится перерасчет.

Обходимся без «уточненки»

Однако бывают ситуации, когда налогоплательщик не может достоверно определить, когда же были совершены ошибки. В данном случае перерасчет налоговой базы и суммы налога можно произвести за тот налоговый период, в котором такие ошибки выявлены. Соответственно, если они выявлены в настоящий момент, то можно не подавать уточненную декларацию, а внести данные в готовящуюся первичную декларацию и отразить их, например, по строке 301 Приложения № 2 к листу 02 декларации по налогу на прибыль. Этот метод на примере учета расходов, осуществленных в период применения УСН и оплаченных уже в период применения метода начисления при ОСН, предлагают налоговики в письме МНС России от 21 апреля 2004 г. № 02-5-11/84@.

Кроме того, существует достаточно много случаев, когда налог был ошибочно занижен, но без «уточненки» можно обойтись. К примеру, в письме Минфина России от 15 июля 2004 г. № 03-03-05/1/80 чиновники делают вывод, что если ошибки совершены раньше срока, который охватывают камеральная и выездная налоговые проверки налогоплательщиков, то подавать уточненную декларацию нет необходимости.

Вместе с тем, согласно абзацу 2 пункта 1 статьи 81 Налогового кодекса, подача «уточненки» является правом, а не обязанностью налогоплательщика, если обнаруженные ошибки не привели к занижению суммы налога.

Правила подачи

При подаче уточненной отчетности стоит иметь в виду еще несколько правил. Во-первых, уточненную декларацию надо представлять на бланке установленной формы, действовавшей в том налоговом периоде, за который производится перерасчет налога (абз. 2 п. 5 ст. 81 НК РФ).

Во-вторых, уточненные налоговые декларации по обособленным подразделениям организации в случае перехода на уплату налога через ответственное подразделение (головную организацию) подаются по месту нахождения последнего. Об этом говорится в письме ФНС России от 30 июня 2006 г. № ГВ-6-02/664. В случае ликвидации обособленного подразделения уточненная декларация подается по месту нахождения ответственного подразделения (если применялся централизованный порядок уплаты налога). В противном случае (например, ликвидированное подразделение находилось в другом субъекте Российской Федерации), «уточненку» нужно представить в налоговый орган по месту учета головной организации. Такое мнение выражают контролирующие органы в письме Минфина России от 17 марта 2006 г. № 03-03-04/1/258, письме УФНС России по г. Москве от 20 июня 2006 г. № 20-12/ 54178@.

Исправления при реорганизации

Не столь единогласно высказываются чиновники по поводу исправления налоговой отчетности реорганизованных компаний. Как сказано в письме Минфина России от 15 марта 2007 г. № 03-02-07/1-128, если была проведена реорганизация, уточненные декларации следует подавать по месту учета организации-правопреемника и от ее имени. Иную точку зрения выразило УФНС России по городу Москве в письме от 15 января 2007 г. № 19-11/002458. По мнению налоговиков, в случае присоединения одной организации к другой, «уточненку» следует представить в инспекцию, где раньше состояла на учете присоединенная организация. Однако отметим, что в данном случае в этой инспекции она уже с учета снята, лицевые счета такой организации закрыты. Но нужно не забыть уплатить налог за присоединенную организацию в соответствующей части в бюджет того субъекта Российской Федерации, где она ранее состояла на учете.

Уточняем без санкций

Однако исправить ошибку только на бумаге (в отчетности) мало. Если вносятся изменения в связи с ошибками, которые привели к занижению налога, то нужно доплатить соответствующую сумму налога в бюджет, а также перечислить пени. Однако налоговой ответственности за правонарушения, предусмотренные пунктом 3 статьи 120 и статьей 122 Налогового кодекса, можно избежать.

Для освобождения от этой ответственности необходимо соблюдение определенных условий (хотя бы одного из них):

• подача «уточненки» до истечения срока подачи первоначальной декларации;
• время подачи — до истечения срока уплаты налога, если уточненная декларация подана до того, как налогоплательщик узнает об обнаружении ошибок налоговым органом либо о назначении выездной налоговой проверки (п. 3 ст. 81 НК РФ);
• после истечения срока уплаты налога, если уточненная декларация подана до того, как налогоплательщик узнал об обнаружении ошибок налоговым органом либо о назначении выездной налоговой проверки. При этом, налогоплательщик уплатил недоимку и пени до момента представления уточненной декларации.

Ответственности также можно избежать, если уточненная декларация представлена после проведения выездной проверки, по результатам которой не обнаружены ошибки и искажения сведений (п. 4 ст. 81 НК РФ).

О. Попова, налоговый консультант