Договор долевого участия в строительстве

Материалы подготовлены группой консультантов-методологов
ЗАО «Интерком-Аудит» Основной инвестор может привлекать для финансирования строительства других инвесторов (соинвесторов, дольщиков), заключая с ними договоры долевого участия (инвестирования). Привлеченные средства других инвесторов — юридических и физических лиц — основной инвестор отражает на счете 86 "Целевое финансирование".
Инвестор перечисляет заказчику собственные и привлеченные средства в соответствии с графиком финансирования строительства, который является приложением к инвестиционному контракту. Перечисленные средства инвестор до окончания строительства учитывает по дебету счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"/субсчет "Расчеты с заказчиком по переданным целевым средствам".
Заказчик учитывает поступившие от инвестора целевые средства на счете 86 "Целевое финансирование" и использует их на капитальные затраты по строительству объекта.
В инвестиционном контракте может быть оговорено, что основной инвестор может поручить заказчику выполнять функции инвестора путем привлечения для финансирования строительства в определенной доле других инвесторов. В этом случае заказчик в рамках предоставленных ему инвестором прав заключает с привлеченными юридическими и физическими лицами (соинвесторами, дольщиками) договоры долевого участия (инвестирования) в строительстве.
Поступающие от них средства заказчик учитывает на счете 86 "Целевое финансирование" как дополнительные целевые средства на финансирование строительства.
В процессе инвестиционно-строительной деятельности инвесторами (соинвесторами, дольщиками) могут выступать также другие ее участники: поставщики материалов, оборудования, и др.; подрядные проектно-изыскательские и строительно-монтажные организации; организации, предоставляющие услуги автотранспорта, и др.
Перечисление долевых взносов этими организациями может производиться, как денежными средствами, так и путем взаимозачетов с заказчиком за поставленную продукцию, выполненные работы, оказанные услуги. Переданные заказчику долевые взносы отражаются по дебету счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"/субсчет "Расчеты с заказчиком по переданным целевым средствам" в корреспонденции со счетами: 51 "Расчетные счета" — на суммы перечисленных денежных средств; 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" — на суммы произведенных взаимозачетов.
По окончании строительства заказчик определяет инвентарную стоимость объекта, списывает фактические капитальные затраты за счет полученного финансирования и передает каждому инвестору его долю инвентарной стоимости объекта пропорционально внесенным долевым взносам. Одновременно передаются учтенные заказчиком суммы НДС для предъявления бюджету в качестве налоговых вычетов.
Инвесторы принимают к учету переданные заказчиком капитальные затраты и суммы НДС к возмещению, отражают ввод основных средств (после государственной регистрации объектов недвижимости).
В учете производятся следующие записи:
у заказчика:
Дебет 86 "Целевое финансирование" Кредит 08 "Вложения во внеоборотные активы"
Дебет 86 Кредит 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям"/ субсчет 1 "Налог на добавленную стоимость при приобретении основных средств";
у инвестора:
Дебет 08 Кредит 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"/субсчет "Расчеты с заказчиком по переданным целевым средствам";
Дебет 68 "Расчеты по налогам и сборам" Кредит/субсчет "Расчеты с заказчиком по переданным целевым средствам";
Дебет 01 "Основные средства" Кредит 08
Дебет 51 "Расчетные счета" Кредит 68
Налогообложение операций по инвестированию строительства регулируется действующим налоговым законодательством. В соответствии с пунктом 3 статьи 39 и подпунктом 1 пункта 2 статьи 146 НК РФ операции по инвестированию не признаются реализацией и не облагаются налогом на добавленную стоимость.

Налоговый кодекс Российской Федерации

Статья 39. Реализация товаров, работ или услуг
3. Не признается реализацией товаров, работ или услуг:
1) осуществление операций, связанных с обращением российской или иностранной валюты (за исключением целей нумизматики);
2) передача основных средств, нематериальных активов и (или) иного имущества организации ее правопреемнику (правопреемникам) при реорганизации этой организации;
3) передача основных средств, нематериальных активов и (или) иного имущества некоммерческим организациям на осуществление основной уставной деятельности, не связанной с предпринимательской деятельностью;
4) передача имущества, если такая передача носит инвестиционный характер (в частности, вклады в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ, вклады по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности), паевые взносы в паевые фонды кооперативов);
5) передача имущества в пределах первоначального взноса участнику хозяйственного общества или товарищества (его правопреемнику или наследнику) при выходе (выбытии) из хозяйственного общества или товарищества, а также при распределении имущества ликвидируемого хозяйственного общества или товарищества между его участниками;
6) передача имущества в пределах первоначального взноса участнику договора простого товарищества (договора о совместной деятельности) или его правопреемнику в случае выдела его доли из имущества, находящегося в общей собственности участников договора, или раздела такого имущества;
7) передача жилых помещений физическим лицам в домах государственного или муниципального жилищного фонда при проведении приватизации;
8) изъятие имущества путем конфискации, наследование имущества, а также обращение в собственность иных лиц бесхозяйных и брошенных вещей, бесхозяйных животных, находки, клада в соответствии с нормами Гражданского кодекса Российской Федерации;
9) иные операции в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом.

Статья 146 Объект налогообложения
2. В целях настоящей главы не признаются объектом налогообложения:
1) операции, указанные в пункте 3 статьи 39 настоящего Кодекса;

В целях налогообложения прибыли организации руководствуются положениями главы 25 НК РФ, которыми установлен состав средств целевого финансирования для целей налогообложения. Согласно подпункту 15 пункта 1 статьи 251 НК РФ к средствам целевого финансирования относятся средства дольщиков-застройщиков, аккумулированные на счетах организации-застройщика. Данные средства используются застройщиком только на инвестирование строительства в соответствии с назначением, определенным в договоре инвестором (юридическим или физическим лицом) — источником целевого финансирования.

Статья 251. Доходы, не учитываемые при определении налоговой базы
1. При определении налоговой базы не учитываются следующие доходы:
15) в виде стоимости дополнительно полученных организацией — акционером акций, распределенных между акционерами по решению общего собрания пропорционально количеству принадлежащих им акций, либо разницы между номинальной стоимостью новых акций, полученных взамен первоначальных, и номинальной стоимостью первоначальных акций акционера при распределении между акционерами акций при увеличении уставного капитала акционерного общества (без изменения доли участия акционера в этом акционерном обществе);

В случае использования средств не по целевому назначению они включаются в состав внереализационных доходов (пункт 14 статьи 250 НК РФ).

Статья 250. Внереализационные доходы
В целях настоящей главы внереализационными доходами признаются доходы, не указанные в статье 249 настоящего Кодекса.
Внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы:
14) в виде использованных не по целевому назначению имущества (в том числе денежных средств), работ, услуг, которые получены в рамках благотворительной деятельности (в том числе в виде благотворительной помощи, пожертвований), целевых поступлений, целевого финансирования, за исключением бюджетных средств. В отношении бюджетных средств, использованных не по целевому назначению, применяются нормы бюджетного законодательства Российской Федерации.
Налогоплательщики, получившие имущество (в том числе денежные средства), работы, услуги в рамках благотворительной деятельности, целевые поступления или целевое финансирование, по окончании налогового периода представляют в налоговые органы по месту своего учета отчет о целевом использовании полученных средств по форме, утверждаемой Министерством Российской Федерации по налогам и сборам.

Заказчики-застройщики ведут раздельный учет доходов и расходов, полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования. При отсутствии такого учета указанные средства подлежат налогообложению с даты их получения.
К средствам целевого финансирования, связанным с инвестированием строительства, относятся также инвестиции, полученные:
при проведении инвестиционных конкурсов (торгов);
от иностранных инвесторов на финансирование капитальных вложений производственного назначения при условии использования их в течение одного календарного года с момента получения.
Указанные средства, а также производимые за их счет капитальные затраты на создание амортизируемого имущества налогом на прибыль не облагаются.