Бухучет без двойной записи

С 8 марта 2013 года ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации» были дополнены пунктом 6.1, в соответствии с которым микропредприятия и социально ориентированные некоммерческие организации получили право вести бухгалтерский учет без применения двойной записи – по простой системе. Эта новация введена приказом Минфина от 18 декабря 2012 года № 164н. Но что представляет собой простая система на практике – пока официально не разъяснено.

Напомним, что микропредприятия – это малые компании, средняя численность работников которых за предшествующий календарный год не превысила 14 человек (ст. 4 Федерального закона от 24.07.2007 г. № 209-ФЗ «О развитии малого и среднего предпринимательства в Российской Федерации»). А социально ориентированные некоммерческие предприятия охарактеризованы в Федеральном законе от 12 января 1996 года № 7-ФЗ «О некоммерческих организациях» (п. 2.1 ст. 2).

Что говорит закон?

До введения федеральных стандартов компании обязаны руководствоваться правилами ведения учета, утвержденными в период действия Федерального закона от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете». Об этом сказано в пункте 1 статьи 30 Федерального закона от 6 декабря 2011 года № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете». Иными словами – пока по-прежнему действуют ПБУ (разумеется, в части, не противоречащей новому закону). Причем в 2013 году внесение изменений в старые подзаконные акты невозможно, поскольку полномочиями для этого Минфин больше не обладает (п. 1 ст. 23 Закона № 402-ФЗ). По этой причине дополнение в ПБУ 1/2008 было утверждено именно в 2012 г.

Закон № 129-ФЗ хотя и не допускал ведения учета без применения двойной записи (п. 4 ст. 8), но все же предусматривал упрощенную систему бухгалтерского учета для субъектов малого предпринимательства (п. 2 ст. 5). Правда, в целостном виде она так и не была создана. Да и простая система всего лишь объявлена. Методическими материалами она не обеспечена.

Добавим, что Закон № 402-ФЗ (п. 3 ст. 10) позволяет вести учет без соблюдения двойной записи, если это предусмотрено федеральными стандартами. Но теперь такое право предоставляет ПБУ 1/2008.

Простая система

Учет по простой системе бухгалтерам не в диковинку – они издавна ведут его на забалансовых счетах. Об этом сказано в Инструкции по применению Плана счетов (утв. приказом Минфина России от 31.10.2000 г. № 94н). Правда, поступление и выбытие забалансовых объектов не оказывает прямого влияния на финансовый результат компании. Без применения двойной записи ведется и налоговый учет: по налогу на прибыль – в аналитических регистрах налогового учета (ст. 314 НК РФ), в случае применения УСН – в Книге учета доходов и расходов (ст. 346.24 НК РФ).

Между тем новая простая система должна обеспечить составление общеустановленных отчетных форм – бухгалтерского баланса и отчета о финансовых результатах. Нужно признать, что двойная запись как раз и была ориентирована на решение этой задачи.

Подчеркнем: простая система не подразумевает отказа от применения традиционных счетов как таковых. То есть участки по-прежнему регламентированы, объекты учета определены в статье 5 Закона № 402-ФЗ, а правила признания, оценки и списания ценностей со счетов установлены в ПБУ. Сохраняет силу и условие соответствия доходов и расходов (абз. 2 п. 19 ПБУ 10/99 «Расходы организации»).

Новаторство состоит в том, что учет на каждом счете ведется обособленно. Однако это не всегда возможно. Существует ряд калькуляционных показателей, не поддающихся независимому определению. Это касается себестоимости незавершенного производства или готовой продукции, а также финансового результата за отчетный период.

В отсутствие двойной записи утрачивают смысл термины «дебет» и «кредит». А сами счета в форме таблиц могут выступать в роли регистров бухгалтерского учета (п. 1 ст. 10 Закона № 402-ФЗ).

Фактически придется помнить, что запись о задолженности покупателя по отгрузке сопровождается: а) признанием выручки (отражением дохода); и б) списанием переданных товарно-материальных ценностей (отражением расхода). Это ли не завуалированный двойной учет? Ибо всякий ресурс имеет свой источник. В этом проявляются всеобщие законы сохранения, игнорировать которые невозможно.

Пробелы простой системы обнаруживают себя в отношении даже самых элементарных операций. Так, расходы торговой фирмы имеют две составляющих – себестоимость проданных товаров (со счета 41 «Товары») и издержки обращения (со счета 44 «Расходы на продажу»). В то же время перенос этих сумм (в целях группировки) на субсчет 90-2 «Себестоимость продаж» уже нужно рассматривать как корреспонденцию счетов.

Без применения двойной записи финансовый результат определяется как приращение собственного капитала за отчетный период (в отсутствие операций непосредственно с деньгами, в частности, начисления налога на прибыль или дивидендов). В свою очередь, собственный капитал компании определяется как разность ее активов и обязательств. Однако этот прием действенен лишь при условии надлежащей классификации и оценки активов.

Как видно, разработка учетной политики для простой системы требует глубинного понимания сущности двойной записи, и отдельно взятому микропредприятию это реально не под силу. Остается уповать, что за решение этой задачи оперативно возьмутся субъекты негосударственного регулирования бухгалтерского учета (п. 2 ст. 22, п. 5 ст. 24 Закона № 402-ФЗ). Они разрабатывают и принимают рекомендации для уменьшения расходов на организацию учета, а также распространения передового опыта (п. 7 ст. 21 Закона № 402-ФЗ).

Хорошо забытое старое

Напомним, что простая система бухгалтерского учета применялась вплоть до 1 января 2003 года – на основании Федерального закона от 29 декабря 1995 года № 222-ФЗ «Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности для субъектов малого предпринимательства» (п. 4 ст. 1). Счета в ней не велись, а единственной учетно-отчетной формой (по принципу «два в одном») выступала Книга учета доходов и расходов. Но неприменение плана счетов и несоблюдение ПБУ в той, старой системе были специально оговорены законодателем. Кроме того, был установлен порядок признания расходов (п. 2 ст. 3 Закона № 222-ФЗ). А самое главное – не ставился вопрос о составлении баланса.

Наконец, варианты простой системы предлагают Методические рекомендации по ведению бухгалтерского учета в крестьянских (фермерских) хозяйствах, утвержденные приказом Минсельхоза России от 20 января 2005 года № 6. В них простая система именуется униграфической, а система, основанная на двойной записи, – диграфической. Между тем Минсельхоз не является органом, уполномоченным на регулирование бухгалтерского учета даже в агропромышленном комплексе (п. 1 Положения о Министерстве сельского хозяйства Российской Федерации, утв. постановлением Правительства РФ от 12.06.2008 г. № 450). Так что названные рекомендации не могут иметь нормативного статуса.

Минсельхоз разъясняет, что униграфическая система представляет собой только учетные записи по отдельным объектам или определенным операциям без их отражения на взаимосвязанных счетах. Тем не менее простая система позволяет судить о состоянии и движении материальных средств и расчетов как с лицами внутри организации (в том числе с работниками), так и с внешними контрагентами. Однако информация об окончательных результатах работы компании практически не формируется, так как обобщающие счета для отражения величины собственных средств (капитала) и финансовых результатов (прибыли, убытка) не ведутся.