О списании дебиторской задолженности по предоплате услуг

При списании дебиторской задолженности по предоплате, перечисленной поставщику и признанной безнадежной, сумма долга включается во внереализационные расходы, а НДС, принятый к вычету, восстанавливается. Письмо Минфина России от 23 июня 2016 г. № 03-07-11/36478.
Минфин России в очередной раз дал разъяснения по вопросу, касающемуся списания дебиторской задолженности, образовавшейся в результате предоплаты услуг, которые не были оказаны подрядчиком. Заказчик перечислил аванс подрядчику в счет предстоящего оказания услуг и принял НДС к вычету. Но подрядчик не исполнил свои обязательства и услуги так и не были оказаны.
Спрашивается:
1) можно ли признать образовавшуюся дебиторскую задолженность безнадежной и списать ее в состав внереализационных расходов при исчислении налога на прибыль?
2) нужно ли восстанавливать принятый к вычету НДС?

Для ответа на первый вопрос финансисты обращаются к пункту 2 статьи 266 Налогового кодекса. Там сказано, что основанием для признания долга безнадежным и включения такой задолженности в состав внереализационных расходов при расчете налога на прибыль является выполнение одного из следующих условий:
- истечение срока исковой давности (ст. 196, 197 ГК РФ);
- прекращение обязательства должника из-за невозможности его исполнения (ст. 416 ГК РФ), на основании акта государственного органа (ст. 417 ГК РФ) или в связи с ликвидацией организации (ст. 419 ГК РФ);
- наличие постановления пристава-исполнителя об окончании исполнительного производства в случае возврата исполнительного документа взыскателю (п. 2 ст. 266 НК РФ). Так бывает, если невозможно установить местонахождение должника, его имущества или получить сведения о наличии принадлежащих ему денежных средств и иных ценностей, находящихся на счетах, во вкладах или на хранении в кредитных организациях. Либо если у должника отсутствует имущество, на которое может быть обращено взыскание, при условии, что все принятые судебным приставом-исполнителем меры по его отысканию оказались безрезультатными.

Организация, имеющая дебиторскую задолженность, может отнести ее к безнадежной только при наступлении одного из перечисленных обстоятельств.

Кроме того, если организация не создает резерв по сомнительным долгам, вся сумма списываемого безнадежного долга, в том числе НДС, включается во внереализационные расходы (пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ).
Если же организация создает резерв по сомнительным долгам, то сумма долга списывается за счет резерва. То есть во внереализационные расходы включается только та часть суммы безнадежного долга, которая превышает сумму резерва, созданного на последнее число предшествующего отчетного (налогового) периода.

Что касается принятого к вычету НДС, то при списании дебиторской задолженности финансисты настаивают на его восстановлении.
Свое мнение чиновники обосновывают так. Заказчик, перечисливший аванс исполнителю услуг в счет предстоящего их оказания, может принять к вычету входной НДС, предъявленный исполнителем (п. 12 ст. 171 НК РФ). С учетом того обстоятельства, что вычетам подлежат суммы НДС по товарам, работам или услугам, которые используются для осуществления облагаемых НДС операций (п. 1, 2 ст. 171 НК РФ).

Поскольку облагаемые НДС услуги не были оказаны, то входной НДС, принятый к вычету после перечисления предоплаты по этим услугам, при списании дебиторской задолженности нужно восстановить.
Аналогичное мнение Минфин уже высказывал в своих письмах от 17 августа 2015 г. № 03-07-11/47347, от 23 января 2015 г. № 03-07-11/69652, от 11 апреля 2014 г. № 03-07-11/16527.

Таким образом, при списании безнадежного долга в виде аванса, перечисленного поставщику (подрядчику, исполнителю), НДС, ранее принятый к вычету, надо восстановить и списать в состав внереализационных расходов всю сумму долга, включая НДС.