ВЭД: от случая к случаю

Ситуация 1

У экспортеров в определенных налоговых периодах может образовываться большой НДС к возмещению, и налоговики обычно относятся к этому подозрительно. Существует ли способ вести предпринимательскую деятельность, не привлекая к себе излишнего внимания фискалов?

Если организация занимается экспортом товаров, то у нее есть право на применение нулевой процентной ставки при налогообложении НДС экспортируемой продукции (подп. 1 п. 1 статьи 164 НК РФ). В то же время ставки, по которым она принимает этот налог к вычету по приобретаемым товарам, работам и услугам, не равны нулю и составляют 10% или 18%. Вполне логично, что сумма НДС к возмещению, указанная в декларации, существенно превышает размер этого налога к начислению. Тем самым образуется основание для возмещения налога — возврата или зачета.

Нетрудно понять, что такой расклад не по душе налоговикам. Чаще всего в подобной ситуации они стремятся предъявить фирме требование о доплате налога, пеней и штрафов.

Если организация знает, что в будущем у нее возникнет большая сумма этого налога к начислению, полезно иметь при себе НДС к вычету про запас. Добиться этого нетрудно: организация попросту не подает комплекта документов, упомянутых в статье 165 НК РФ, в течение 180 дней с момента помещения товаров в режим экспорта. Далее она начисляет этого налог на 181-й день по ставке 18% (естественно, в периоде помещения в режим экспорта). Пени в этом случае начислять не надо — об этом говорится в Постановлении Президиума ВАС РФ от 16 мая 2006 г. № 15326/05 по делу № А73-865/2005-10. На основании п. 10 ст. 171 НК РФ, сумма НДС, уплаченного вследствие отсутствия документов, подтверждающих экспорт, подлежит вычету. Согласно абз. 2 п. 3 статьи 172 НК РФ, данный вычет осуществляется на дату, соответствующую моменту последующего исчисления налога по ставке 0% в отношении экспортной реализации. Причем эта дата контролируется самим налогоплательщиком, так как определяется моментом сбора и представления подтверждающих экспорт документов по списку, указанному в ст. 165 НК РФ (Постановление Десятого арбитражного апелляционного суда от 6 ноября 2007 г. № А41-К2-9617/07). Таким образом, налогоплательщик имеет возможность регулировать в определенных пределах размер своих обязательств по НДС между налоговыми периодами.

Ситуация 2

Случается так, что организация вплоть до заключения договора на поставку товара или произведенной продукции на экспорт не знает точно, что будет экспортировать товар (продукцию). В данном случае — на основании общих правил, оговоренных статьями 171 и 172 НК РФ, — она будет принимать к вычету НДС по приобретенным материалам, работам и услугам, необходимым для производства данной продукции или по приобретенному для перепродажи товару. Финансисты в своих письмах утверждают, что необходимо восстанавливать НДС не позднее налогового периода, в котором оформляется ГТД на вывоз товара в режиме экспорта (Письмо Минфина России от 11 ноября 2004 г. № 03-04-08/117). Дело в том, что с этого момента изменяется порядок применения вычета в отношении приобретенных товаров, работ, услуг. Однако Налоговый кодекс не оговаривает правил восстановления НДС применительно к ситуации, когда меняется назначение использования приобретенных товаров, работ или услуг с реализации на внутреннем рынке на экспортную реализацию. Пункт 3 статьи 170, который обязывает восстанавливать НДС, относится к случаю, когда товары начинают использоваться в операциях, не облагаемых этим налогом. А в рассматриваемом случае ресурсы как использовались, так и используются для операций, облагаемых НДС. Меняются только ставка и порядок осуществления вычетов. Но такие изменения, согласно Налоговому кодексу, не могут служить основанием к вычету.

В данном случае просматривается аналогия с существовавшей ранее проблемой восстановления НДС с остаточной стоимости передаваемых в уставный капитал основных средств. Ранее действовавшая версия кодекса не содержала обстоятельств по восстановлению данного налога, а практически все судебные споры решались в пользу налогоплательщика (Постановление Президиума ВАС РФ от 11 ноября 2003 г. № 7473/03 по делу № А27-11428/2002-6). Однако возобладала позиция, требующая восстановления НДС с последующим принятием к вычету. Налогоплательщику осталось хотя бы обосновать максимально поздний срок восстановления — когда собран полный пакет документов и подана декларация по ставке 0 процентов, в которой данная сумма НДС отражается уже как приходящаяся на экспортные операции (Постановление ФАС МО от 12 июля 2006 г. № КА-А41/6325-06). К сожалению, есть решение иного рода, обязывающее восстанавливать налог в период оформления ГТД (Постановление ФАС СЗО от 13 января 2006 г. № А56-20054/2005).

Ситуация 3

В данном случае организация экспортирует оборудование и производит установку, монтаж, наладку иностранному контрагенту вне территории РФ. При таком раскладе у руководства фирмы возникает вопрос: как избежать незачета входящего НДС из-за того, что экспортное соглашение является договором смешанным, а часть операций просто не будет облагаться вышеуказанным налогом?

Конечно, экспорт оборудования облагается НДС по нулевой ставке. Однако к монтажно-наладочным работам или услугам это не относится. Они непосредственно не связаны с производством и реализацией экспортируемых товаров (подп. 2 п. 1 ст. 164 НК РФ), а, следовательно, не подпадают под обложение НДС по ставке 0%.

Для того чтобы понять, облагаются ли данные операции налогом на добавленную стоимость вообще, необходимо учесть такой нюанс, как место реализации работ и услуг в контексте статьи 148 НК РФ. Согласно подп. 2 п. 1.1 указанной статьи, монтаж, сборка, переработка, обработка, ремонт, техническое обслуживание и подобные работы, связанные с указанным оборудованием, — это операции, местом реализации которых РФ не признается. Таким образом, они не являются объектом налогообложения. В связи с этим организация не сможет принять к вычету НДС по товарам, которые были приобретены для осуществления указанных выше монтажно-наладочных работ.

Кроме того, у организации возникнут сложности с организацией раздельного учета по входящему НДС в отношении товаров, работ и услуг, которые нельзя однозначно отнести ни к собственно экспорту оборудования, ни к последующему его монтажу. Как указано в кодексе, при отсутствии раздельного учета не будет оснований принять к вычету всю сумму налога по ресурсам «двойного» назначения (п. 4 ст. 170 НК РФ).

Дополнительные сложности могут возникнуть и с определением стоимости оборудования и связанных с ним работ, если в контракте указана их сумма. В этом случае необходимо максимизировать стоимость собственно техники, чтобы база по необлагаемым НДС операциям была меньше. В любом случае необходимо отдельно указывать в контракте стоимость оборудования и монтажно-наладочных работ.

Анализ приведенных примеров позволяет заключить, что последствия внешнеэкономических операций во многом зависят от самого налогоплательщика и отчасти от его отношений с партнерами. Поэтому грамотное планирование сделок позволит получить определенные преимущества, не изменяя сущности производимых операций.

С. Горячев

Подпишись на рассылку