Вычет даром

Передавая имущество, работы, услуги безвозмездно, с их рыночной стоимости нужно начислить НДС (подп. 1 п. 1 ст. 146, п. 2 ст. 154 НК). О вычете этого налога счастливый получатель бесплатных благ до некоторых пор не мог и мечтать – ведь одним из условий вычета была оплата принятых на учет товаров, работ и услуг. 1 января 2006 года это условие исчезло. Остальные три – оприходование приобретения, намерение использовать его в облагаемых НДС операциях и наличие счета-фактуры – остались. На первый взгляд теперь, если вместе с бесплатным имуществом, работами и услугами «благодетель» передаст вашей фирме еще и счет-фактуру с суммой НДС, которую он должен начислить, вы сможете заявить ее к вычету.

Скажете, заведомо бесплатный вычет – это налоговый нонсенс? По крайней мере ничуть не больший, чем необходимость платить НДС при той же безвозмездной передаче, заведомо не предполагающей поступления начисленной суммы налога от «одаряемой» стороны. Или же отныне обязательное для всех начисление налога уже в момент отгрузки товаров, за которые фирма, возможно, никогда не получит ни рубля. Так почему бы и не принимать к вычету тот «входной» НДС, который фирма никогда не оплатит?

С тем, что теперь к безвозмездно полученному имуществу прилагается еще и «дармовой» вычет НДС, согласились было и в ФНС, и в Минфине. Еще в ноябре прошлого года в ходе конференции «НДС: новации для малого и среднего бизнеса» на вопрос о том, можно ли будет принимать такой налог к вычету, руководитель Управления косвенных налогов ФНС Надежда Чамкина ответила: «Да, в 2006 году появится такая возможность». «Я в принципе эту позицию поддерживаю, – в телефонном интервью “Расчету” сказала замдиректора департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина Наталия Комова. – Действительно, получается, что можно теперь [при безвозмездном получении имущества, работ, услуг] ставить НДС к вычету».

Открывающее радужные перспективы единодушие налоговиков нарушила замначальника отдела косвенных налогов того же департамента Минфина Зоя Чехарина. «Нет, [при безвозмездном получении] НДС к вычету ставить нельзя», – сказала она «Расчету». Эту позицию она объяснила тем, что Налоговый кодекс говорит о предъявлении приобретателю имущества НДС, который будет у него входным, именно «к оплате» (п. 1 ст. 168 НК). А при безвозмездной передаче, очевидно, никакой оплаты нет и не предполагается.

Какова же все-таки официальная позиция Минфина, осталось непонятным. Похоже, что пока ее просто не существует. «Официальных разъяснений по этому вопросу Минфин не давал, потому что нам еще запросы на эту тему не приходили», – пояснила г-жа Чехарина. Конечно, рано или поздно налоговые чиновники письмо со своим мнением выпустят, а пока разберемся, препятствует ли на самом деле «дармовому» вычету 21-я глава Налогового кодекса.

Можно...

Какой налог подлежит вычету, сказано в пункте 2 статьи 171 Налогового кодекса: предъявленный налогоплательщику при приобретении товаров, работ, услуг, имущественных прав для использования их в операциях, облагаемых НДС. Заметьте, здесь уже речь идет о просто предъявленном, а не предъявленном именно к оплате. Термин «предъявление суммы НДС» Налоговый кодекс не расшифровывает – понимай как знаешь. Тем временем налоговые законы должны быть сформулированы так, чтобы каждый налогоплательщик точно знал, что от него требуется (п. 6 ст. 3 НК). Это, в частности, означает, что в Налоговом кодексе должно быть определение всех понятий, правовое содержание которых отличается от общепринятого. Те, которые законодатели используют в общепринятом значении, в разъяснении не нуждаются (определение КС от 5 июля 2001 г. № 162-о). И раз авторы 21-й главы термин «предъявлять» не разъяснили, значит, считали, что его нужно понимать в общепринятом значении. Одно из значений слова предъявить – показать. Поэтому сумма начисленного в бюджет налога будет предъявленной, если просто показать ее в документах, которыми стороны оформляют безвозмездную передачу.

Подлежащий вычету налог должен быть «предъявлен при приобретении». Будет ли безвозмездное получение чего бы то ни было его приобретением? Безусловно. Например, в силу пункта 2 статьи 218 Гражданского кодекса право собственности на имущество (а значит, и само имущество) можно приобрести на основании любой сделки о его отчуждении, в том числе и безвозмездной.

Для вычета нужен счет-фактура. Счета-фактуры с выделенной суммой налога следует выставлять при реализации (п. 3 и 4 ст. 168, п. 3 ст. 169 НК). Безвозмездные передачу имущества, выполнение работ и оказание услуг 21-я глава Налогового кодекса в целях НДС признает их реализацией (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК). Поэтому выставить счет-фактуру с выделенным НДС фирма, безвозмездно передающая что-либо, не то чтобы может, а прямо-таки обязана. Так что подобный счет-фактура самодеятельностью не будет. Это с одной стороны.

С другой, счет-фактуру пункт 1 статьи 169 Налогового кодекса определяет как документ, который служит покупателю основанием для вычета предъявленных продавцом сумм налога. Ему вторит пункт 1 статьи 172: «Вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами».

Назвать продавцом и покупателем участников безвозмездной передачи вообще-то сложно. Но в целях расчета НДС можно – именно потому, что саму безвозмездную передачу 21-я глава Налогового кодекса признает реализацией. Более того, употребление слов «продавец» и «покупатель» в тексте 21-й главы приходится рассматривать как некую условность, при помощи которой обозначаются стороны любой облагаемой НДС сделки. Ведь иначе получилось бы, что у заказчика услуг или работ выставленный исполнителем или подрядчиком счет-фактура основанием для вычета не будет: ведь исполнитель с подрядчиком – не продавцы.

Основанием для вычета не могут быть только те счета-фактуры, которые составлены с нарушением требований пунктов 5 и 6 статьи 169 Налогового кодекса (п. 2 этой же статьи). Возможно ли заполнить «безвозмездный» счет-фактуру так, чтобы их не нарушить? Пункт 6 устанавливает правила подписания этого документа. Никаких особенностей в подписании при безвозмездной передаче нет. Пункт 5 перечисляет сведения, которые должны быть указаны в счете-фактуре. Трудность может возникнуть с заполнением графы «Цена (тариф) за единицу измерения» – при безвозмездной передаче нет цены. Однако подпункт 7 пункта 5 очень кстати делает оговорку, что цену нужно вписывать в счет-фактуру только «при возможности ее указания». Что до графы «Стоимость товаров (работ, услуг)», то там нужно указать ее рыночную оценку, то есть ту величину, с которой передающая сторона должна начислить НДС к уплате в бюджет. С суммой самого НДС проблем тоже не должно быть: подпункт 11 пункта 5 тоже говорит о налоге просто предъявляемом, а не предъявляемом к оплате. И к тому же счет-фактура – это документ для вычета НДС, а вовсе не для его предъявления (п. 1 ст. 169 НК).

...но осторожно

Решив воспользоваться бесплатным вычетом, вспомните о том, что дарение на сумму больше 500 рублей между организациями запрещено (ст. 575 ГК). А сделка, не соответствующая требованиям закона, – недействительна, и все полученное по ней стороны должны вернуть друг другу (ст. 167 ГК). До сих пор налоговики закрывали на это глаза, хотя бы потому, что вторая часть Налогового кодекса в противоречие кодексу Гражданскому, дарение молчаливо как бы допускает – ради обложения его налогами. Взять хотя бы ту же статью 146 Налогового кодекса, которая для НДС приравнивает безвозмездную передачу к реализации. Другой пример – статья 250 Налогового кодекса, требующая при безвозмездном получении имущества увеличить налогооблагаемую прибыль на его рыночную стоимость.

Теперь же есть риск, что открывшаяся возможность бесплатных вычетов по НДС заставит инспекторов вспомнить о запрете на дарение. Правда, для них это не так выгодно, как может показаться на первый взгляд. Ведь отняв вычет НДС со ссылкой на недействительность дарения, они одновременно отнимут у бюджета налог на прибыль, начисленный с рыночной стоимости безвозмездно полученных благ (п. 8 ст. 250 НК), а заодно и НДС, заплаченный с нее же передающей стороной.

К тому же на практике облагаемая НДС безвозмездная передача редко происходит именно по договору дарения. Гражданский кодекс допускает множество других случаев бесплатной передачи имущества между фирмами. Например, неотделимые улучшения в арендованном объекте, которые арендодатель по условиям договора не возмещает, арендатор просто вынужден передать ему безвозмездно.

Наконец, запрещенное между фирмами дарение распространяется только на вещи и имущественные права (ст. 572 ГК). Безвозмездное выполнение работ или оказание услуг гражданское законодательство вполне допускает. Равно как и передачу имущества в бесплатное пользование – ссуду (глава 36 ГК).

Есть вероятность, что инспекторы вновь вытащат на белый свет знаменитые решения Конституционного Суда, в которых тот допускает вычет предъявленного НДС лишь при условии реальных затрат на его оплату (постановление от 20 февраля 2001 г. № 3-П, определения от 8 апреля 2004 г. № 169-о и от 4 ноября 2004 г. № 324-о). Однако все эти рассуждения судей о реальности затрат были расшифровкой понятия «фактически уплаченные суммы налога», которые раньше только и можно было ставить к вычету. Теперь это понятие из 21-й главы исчезло (осталось оно только для некоторых случаев вроде вычета налога, заплаченного налоговыми агентами, «командировочного» НДС и т. п.). А значит, и выводы судей сейчас вряд ли применимы.

Наталия МАРТЫНЮК