Типичная ситуация: ошибки при проведении расчетов через счета третьих лиц

Отметим, что с 1 января 2002 года после вступления в силу главы 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ большинство ошибок, связанных, например, с несвоевременным отражением выручки от реализации при проведении расчетов через счета третьих лиц, не приведет к искажению показателя налогооблагаемой прибыли. Дело в том, что теперь большинство организаций будет рассчитывать налог на прибыль по методу начисления, то есть дата признания большей части доходов не будет зависеть от факта поступления денежных средств. Исключение составляют только организации, которые применяют кассовый метод определения доходов и расходов, но их меньшинство.

Иначе обстоит ситуация с НДС. Предъявление уплаченного поставщикам налога к вычету или, напротив, его уплата в бюджет напрямую зависит от даты оплаты товаров (работ, услуг). Поэтому ошибки при проведении расчетов с использованием счетов третьих лиц приведут к существенному искажению облагаемой базы по этому налогу.

Ошибки при заполнении документов

Первая группа ошибок при проведении расчетов через счета третьих лиц связана с отсутствием необходимых документов или неправильным их заполнением. Напомним, что организация, которая хочет, чтобы дебитор (другое лицо) рассчитался по ее обязательствам, должна уведомить его об этом в письменной форме. В противном случае она не сможет предъявить к вычету НДС по приобретенным и оплаченным со счета третьего лица товарам.

Письмо, которое направляется, например, организации — должнику с требованием об оплате приобретенных ей товаров (работ, услуг), должно содержать ряд обязательных реквизитов:

— основание для перевода денежных средств (счет, договор, накладная);
— реквизиты организации, которая исполняет обязательство;
— величину погашаемого обязательства;
— сумму НДС.

Пример 1
ООО "Аист" (продавец) заключило с ЗАО "Белфаст" (покупатель) договор на поставку масляной краски на сумму 900 000 рублей (в том числе НДС — 150 000 рублей). Его реквизиты — Договор от 05.03.2002 № 1732. Краска была отгружена 14 марта 2002 года.
Кроме того, в марте ООО "Аист" (заказчик) должно было рассчитаться с ОАО "Велко" (подрядчик) за произведенный последним ремонт. Стоимость ремонта — 600 000 рублей (в том числе НДС — 100 000 рублей). Дата и номер договора — 09.01.2002 № 756-АИ.
ООО "Аист" 21 марта 2002 года направило ЗАО "Белфаст" письмо, в котором попросило часть причитающихся ему средств перечислить ОАО "Велко" (в примере приведено примерное содержание письма без реквизитов получателя и подписей уполномоченных лиц).

Прошу перечислить ОАО "Велко"
__600 000 рублей (в том числе НДС — 100 000 рублей)___
в счет Вашей задолженности по договору от _05.03.2002 _ № _1732_

Реквизиты ОАО "Велко":
__(ИНН, адрес, номер счета и т. д.)__

В графе "Назначение платежа" платежного поручения прошу указать следующее:
"Оплата по договору от _09.01.2002 _ № _756-АИ_ за ООО "Аист" по письму от _21.03.2002_ № __-__. В том числе НДС ___100 000 рублей____".

Зачастую письма, в которых третьему лицу поручается оплатить товар (работы, услуги) за организацию, подписывают неуправомоченные лица. Отметим, что оно в обязательном порядке должно содержать подписи руководителя организации и главного бухгалтера. В рассматриваемом случае такое письмо фактически является платежным документом. А в соответствии с пунктом 3 статьи 7 Федерального закона от 21.11.96 № 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все денежные и расчетные документы считаются недействительными и не должны приниматься к исполнению без подписи главного бухгалтера организации.

Чтобы организация смогла предъявить к вычету НДС, правильно оформить документы должен и тот, кому поручено произвести расчет по ее обязательствам. В частности, в платежном поручении нужно указать, на основании какого документа и за кого (какую организацию) производится платеж. И, конечно же, отдельной строкой в этом документе должна быть выделена сумма НДС.

Нарушение сроков уплаты налогов или предъявления сумм к вычету

Случается, организации поручают своим покупателям (заказчикам), которые должны заплатить им аванс, перечислить средства на счет другого предприятия. Однако уплатить НДС в бюджет они в этой ситуации обычно забывают. Это является ошибкой. Напомним, что в соответствии со статьей 162 НК РФ НДС облагаются суммы поступивших авансовых или других платежей, которые получены в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг). При этом не важно, поступили средства на расчетный счет организации или были перечислены по ее указанию на счет кредитора.
Порядок начисления НДС в приведенном случае рассмотрим на практическом примере.

Пример 2
ЗАО "Аметист" (продавец) заключило с ООО "Бор" (покупатель) договор на поставку пиломатериалов на сумму 750 000 рублей (в том числе НДС — 125 000 рублей).
ЗАО "Аметист" 19 марта 2002 года направило покупателю письмо с просьбой оплатить услуги автоперевозчика в счет присчитающегося ему аванса.
ООО "Бор" 22 марта 2002 года перечислило перевозчику 180 000 рублей (в том числе НДС — 30 000 рублей).
В этот же день ЗАО "Аметист" должно начислить НДС в сумме:
180 000 рублей х 16,67% = 30 006 рублей.

Проблемы у организации, по обязательствам которой рассчитываются третьи лица, могут возникнуть и при предъявлении НДС к вычету. Рассмотрим следующую ситуацию.
Организация приобрела партию материалов, однако на ее расчетном счете не было достаточно средств, чтобы рассчитаться за них. Поэтому она направила письмо другому предприятию с просьбой рассчитаться с поставщиком. Здесь возможны два варианта развития событий.

1. Письмо направлено должнику организации (за поставленную продукцию, по договору займа и т. д.). В этом случае она может предъявить НДС по полученным материалам к вычету тогда, когда ее дебитор перечислит средства на счет поставщика. При этом организация будет руководствоваться следующим.
Согласно статье 171 НК РФ, она может предъявить к вычету НДС, уплаченный по приобретенным товарам (работам, услугам). Хотя в НК РФ нет указаний на то, когда предъявлять к вычету НДС, если расчеты с поставщиком по поручению организации проводились третьим лицом, в соответствии с гражданским законодательством исполнение обязательств организации третьими лицами приравнивается к исполнению этих обязательств ей лично. То есть оплата счетов поставщика другим предприятием по поручению организации приравнивается к их оплате самой организацией. При этом нужно напомнить, что все термины и понятия гражданского права применяются в тех же значениях и в налоговом праве, если в НК РФ прямо не установлено иное. На это указано в статье 11 НК РФ.
В этом случае организации остается соблюсти только формальные требования статьи 172 НК РФ — предъявить счет-фактуру. Дополнительно к нему следует приложить письмо, в котором организация поручает своему должнику рассчитаться с поставщиком. Кроме того, для подтверждения права на вычет по НДС нужно предоставить копию платежного поручения на оплату товара (работ, услуг) предприятием-должником. Еще раз напоминаем, что и в письме, и платежном поручении сумма НДС должна быть выделена отдельной строкой.

2. Письмо направлено предприятию, которое либо вообще не имеет задолженности перед организацией, либо должно перечислить ей аванс под будущую поставку товаров (выполнение работ, оказание услуг). В этом случае предъявление НДС по полученным материалам к вычету сразу после перечисления денег поставщику со счета третьего лица может привести к претензиям со стороны налоговой инспекции. С одной стороны, в НК РФ нет прямого запрета на такие действия. Однако в Методических рекомендациях по НДС* приведена другая точка зрения.
____
* Методические рекомендации по применению главы 21 "Налог на добавленную стоимость" НК РФ, утвержденные приказом МНС России от 20.12.2000 № БГ-3-03/447 (в редакции от 22.05.2001).
____

В частности, в последнем абзаце пункта 45 этих рекомендаций сказано следующее. Если покупатель товара переуступил его продавцу право требования дебиторской задолженности, которое получено в качестве аванса, то НДС считается уплаченным только в том периоде, когда этим покупателем будут отгружены товары в адрес организации, ранее уступившей право требования в качестве аванса.
Аналогичное требование скорее всего будет предъявляться налоговыми органами и в случае, когда по обязательствам организации рассчиталось предприятие либо вообще не имеющее задолженности перед ней, либо перечислившее таким образом ей аванс под будущую поставку товаров (работ, услуг). В соответствии с требованиями Методических рекомендаций в этой ситуации предъявлять НДС к вычету можно будет только после возврата денег этому предприятию или выполнения своих обязанностей перед ним (поставки товаров, выполнения работ, оказания услуг).

Исправление ошибок в налоговой отчетности

Если организация выявила ошибку при расчетах с использованием счетов третьих лиц, которая привела к занижению налога, то ей нужно подать уточненную декларацию за тот период, когда она была произведена. Такой вывод следует из статей 54 и 81 НК РФ.
В частности, в статье 54 НК РФ сказано, что при обнаружении в текущем периоде ошибок в исчислении налоговой базы прошлых периодов перерасчет налоговых обязательств производится в периоде совершения ошибки. Если определить такой период невозможно, то корректируются налоговые обязательства текущего периода.

Аналогичное требование изложено в статье 81 НК РФ. Если организация обнаружила в поданной ей декларации неточности или ошибки, которые привели к занижению суммы подлежащего уплате налога, то в эту декларацию нужно внести необходимые изменения и дополнения.
Напомним, что организация может быть освобождена от налоговой ответственности, если она:

— подала уточненную декларацию до того момента, как налоговая инспекция узнала о повлекшей занижение налога ошибке или назначила выездную проверку;
— перечислила в бюджет недостающую сумму налога и пени за нарушение сроков его уплаты.

С.Ю. Школина, аудитор
Материал предоставлен Аналитической группой "РАДА"