ПБУ 18/02: учет «автогражданки»

Понять смысл терминов, которые содержит ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль», сложно. С ходу разобраться, что означают, например, временные и постоянные разницы, отложенные налоговые активы и обязательства, не удается никому. Радует, что не всем обязательно это делать. Малые предприятия указанное положение могут игнорировать (п. 2 ст. 1 ПБУ 18/02). Их критерии перечислены в статье 3 Федерального закона от 14 июня 1995 г. № 88-ФЗ. Бухгалтерам остальных фирм повезло меньше.

Известно, что бухгалтерская прибыль может не совпадать с налоговой. В результате применения различных правил учета доходов и расходов возникают разницы. Они бывают постоянные и временные. В случае с «автогражданкой» постоянных разниц нет. И в налоговом, и в бухгалтерском учете затраты на нее уменьшают прибыль в полном объеме.

Коснемся временных разниц. Возникнут они или нет, зависит от того, какой метод по расчету налога на прибыль вы используете: кассовый или метод начисления.

Автомобиль застраховали...

Начнем с метода начисления. Согласно статье 272 Налогового кодекса, в этом случае затраты признаются равномерно в течение срока действия договора страхования – в течение года. Следуя этому правилу, к налоговым расходам бухгалтер ежемесячно относит сумму, равную 1/12 страхового взноса. В таком же порядке эти расходы признают и в бухучете (п. 18 ПБУ 10/99). Уплаченный страховой взнос фирма учитывает на счете 97 «Расходы будущих периодов» (п. 65 приказа Минфина России от 29 июля 1998 г. № 34н), откуда в состав затрат на счета 20, 44, 23, 25 и пр. ежемесячно списывается сумма в размере 1/12 стоимости страхового полиса.

Как видим, при использовании метода начисления ежемесячно в состав затрат бухгалтер будет списывать вышеуказанную сумму, поэтому временных разниц нет. Вместе с тем нет необходимости вести по этим затратам дополнительные регистры налогового учета (ст. 313 НК РФ), поскольку всю информацию для начисления налога на прибыль можно взять из регистров бухучета.

Дело обстоит иначе, если вы работаете по кассовому методу. В этом случае порядок признания расходов на автострахование в бухгалтерском и налоговом учете различен. Объясним почему. Если в бухучете, как мы отмечали выше, эти затраты распределяют в течение года, то в налоговом учете при кассовом методе их целиком относят к месяцу, в котором полис был оплачен (ст. 273 НК РФ). Это приводит к временным разницам, учитываемым по правилам ПБУ 18/02: бухгалтерская прибыль окажется больше налоговой. Эту разницу необходимо учесть на специальном счете 77 «Отложенные налоговые обязательства».

Пример 1

В собственности ЗАО «Актив» есть автомобиль. 14 октября 2004 года оно застраховало свою автогражданскую ответственность. Стоимость полиса составила 6000 руб. (НДС не облагается). Отчетным периодом по налогу на прибыль для «Актива» является квартал.

Бухгалтер в учете сделал следующие записи:

1 октября 2004 года

Дебет 76 Кредит 51

– 6000 руб. – перечислены деньги за страховку;

Дебет 97 Кредит 76

– 6000 руб. – учтена стоимость полиса в расходах будущих периодов;

в конце каждого месяца начиная с 31 октября 2004 года

Дебет 20 Кредит 97

– 500 руб. (6000 руб. : 12 мес.) – учтена в составе затрат часть стоимости полиса.

Налогооблагаемая временная разница за IV квартал 2004 года составила 4500 руб. (6000 руб. – 3 x 500 руб.). Отложенное налоговое обязательство за этот период бухгалтер рассчитал так:

4500 руб. x 24% = 1080 руб.

Сумму обязательства он отразил проводкой:

Дебет 68 Кредит 77

– 1080 руб. – отражена сумма ОНО, возникшего в IV квартале 2004 года.

Равномерное списание в бухучете затрат на «автогражданку» приведет к тому, что с каждым месяцем разница между величиной бухгалтерских расходов и налоговых (по автострахованию) становится меньше. Иначе говоря, уменьшится отложенное налоговое обязательство. Вследствие этого его сумму раз в отчетный период (месяц или квартал) надо корректировать.

Пример 2

Воспользуемся данными предыдущего примера. Налогооблагаемая временная разница за I квартал 2005 года – 3000 руб. (4500 руб. – 3 x 500 руб.).

Отложенное налоговое обязательство составит:

3000 руб. x 24% : 100 = 720 руб.

В бухучете ЗАО «Актив» в марте 2005 года бухгалтер должен сделать следующую проводку:

Дебет 77 Кредит 68

– 360 руб. (1080 – 720) – уменьшена сумма ОНО.

В июне и в сентябре 2005 года сумму отложенных налоговых обязательств бухгалтер скорректирует до полного погашения.

...теперь его продаем

В завершение рассмотрим еще одну типичную ситуацию, в которой ПБУ 18/02 играет роль. Автомобиль продан, а что делать с договором страхования? Как написано в правилах (п. 33), при переходе права собственности на транспортное средство действие страховки прекращается. Фирме в свою очередь страховая компания возвращает часть стоимости страхового полиса за неистекший срок договора. Сумму отложенного налогового обязательства по выбывшему автомобилю нужно списать на счет 99 «Прибыли и убытки» (п. 18 ПБУ 18/02).

Пример 3

Продолжим предыдущие примеры. Предположим, 31 марта 2005 года ЗАО «Актив» продало свой автомобиль. За период с октября 2004 года по март 2005 года с расходов будущих периодов на затраты списана часть стоимости полиса в размере 3000 руб. Оставшаяся часть страховой премии в размере 3000 руб. (6000 – 3000) возвращена фирме в тот же день.

В бухучете были сделаны такие записи:

Дебет 76 Кредит 97

– 3000 руб. – отражена часть несписанной страховки;

Дебет 51 Кредит 76

– 3000 руб. – получена часть страховой премии.

Отложенное налоговое обязательство на 31 марта 2005 года составило:

3000 руб. x 24% : 100 = 720 руб.

Дебет 77 Кредит 99

– 720 руб. – сумма ОНО отнесена на прибыль отчетного периода.

внимание

Обязанность фирм страховать свой автомобиль от автогражданской ответственности закреплена Федеральным законом от 25 апреля 2002 г. № 40-ФЗ. Сделать это необходимо в течение пяти дней с момента покупки авто. В противном случае ваша машина не пройдет техосмотр, что будет пострашнее штрафа за отсутствие самой страховки. Согласно КоАП, он составляет от 500 до 800 рублей (ст. 12.37).

Н. Бухарина, эксперт ПБ