НДС: да здравствуют поправки!

Поправки, о которых речь пойдет в первую очередь, будут интересны тем налогоплательщикам, которые продают или покупают товары (работы, услуги), имущественные права на условиях предоплаты.

НДС с авансов

До 1 января 2009 года действовал следующий порядок налогообложения авансов.

У продавца. В периоде получения аванса от покупателя продавец:

• выписывал счет-фактуру (в единственном экземпляре) и регистрировал его в книге продаж (п. 17, 18 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по НДС, утв. постановлением Правительства РФ от 2 декабря 2000 г. № 914, далее — Правила);
• исчислял с суммы аванса НДС по расчетной ставке 18/118 или 10/110 (п. 1 ст. 154 НК РФ, п. 4 ст. 164 НК РФ);
• показывал эту сумму по строке 50 или 60 раздела 3 налоговой декларации по НДС.

Отгрузив товары в счет полученного аванса, он:

• снова начислял НДС — уже со стоимости реализованного товара (п. 1 ст. 167 НК РФ);
• выставлял счет-фактуру покупателю и регистрировал его в книге продаж (п. 16 Правил);
• предъявлял к вычету сумму исчисленного с аванса налога, отражая ее по строке 300 раздела 3 налоговой декларации (п. 8 ст. 171 НК РФ, п. 6 ст. 172 НК РФ);
• регистрировал в книге покупок реквизиты счета-фактуры, составленного при получении аванса (п. 13 Правил).

Что изменилось в 2009 году? По новым правилам продавец обязан предъявить покупателю сумму исчисленного с аванса налога, выставив ему не позднее пяти календарных дней с момента получения аванса соответствующий счет-фактуру (п. 1, 3 ст. 168 НК РФ).

Указанный документ продавец должен выписать в двух экземплярах: первый экземпляр — передать покупателю, а второй — зарегистрировать в книге продаж в том периоде, когда получен аванс (п. 17, 18 Правил).

Согласно пункту 5.1, вновь введенному в статью 169 Налогового кодекса, «авансовый» счет-фактура должен содержать следующие показатели:

• порядковый номер и дату выписки счета-фактуры;
• наименование, адрес и идентификационные номера налогоплательщика и покупателя;
• номер платежно-расчетного документа;
• наименование поставляемых товаров (описание работ, услуг), имущественных прав;
• сумму оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав;
• налоговую ставку;
• сумму налога, предъявляемую покупателю товаров (работ, услуг), имущественных прав, определяемую исходя из применяемых налоговых ставок.

Указанный документ подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации (п. 6 ст. 169 НК РФ).

Продавец, который не оформит «авансовый» счет-фактуру в соответствии с требованиями, установленными вышеназванными пунктами статьи 169 Налогового кодекса, «подставит» своего покупателя — тот не сможет заявить вычет по этому документу (п. 2 ст. 169 НК РФ).

У покупателя. До 1 января 2009 года покупатель не имел права на вычет суммы налога, уплаченной продавцу в составе аванса. Тем самым нарушался принцип «косвенности» НДС — ведь продавец-то сумму исчисленного с аванса налога в бюджет перечислял.

Теперь все встало на свои места. Покупатель может принять к вычету сумму налога, предъявленную ему продавцом при получении аванса (п. 12 ст. 171 НК РФ).

Указанный вычет производится на основании:

• счета-фактуры, выставленного продавцом;
• договора, предусматривающего оплату товаров авансом;
• документов, подтверждающих факт перечисления аванса (п. 12 ст. 171 НК РФ, п. 9 ст. 172 НК РФ).

Полученный от продавца «авансовый» счет-фактуру покупатель должен зарегистрировать в книге покупок в том налоговом периоде, в котором у него возникает право на указанный вычет (п. 8 Правил).

в том налоговом периоде, в котором покупатель ставит к вычету сумму налога, предъявленного продавцом при отгрузке товаров, он должен восстановить сумму налога, ранее принятого к вычету с аванса (подп. 3 п. 3 ст. 170 НК РФ).

В периоде восстановления ему необходимо зарегистрировать в книге продаж счет-фактуру, на основании которого производился вычет при перечислении аванса (п. 16 Правил).

Покупатель должен восстановить сумму налога, ранее предъявленную к вычету с аванса и в случае расторжения договора (изменения его условий) и возврата продавцом (полностью или частично) сумм полученного аванса.

Наверняка у налогоплательщиков возникнет вопрос. Распространяется ли новый порядок исчисления НДС на авансы, перечисленные (полученные) в 2008 году? Выходит, что нет.

Закон № 224-ФЗ не устанавливает «переходных» положений, регулирующих этот вопрос. Поэтому новый порядок и продавцу, и покупателю следует применять начиная с даты вступления в силу соответствующих поправок, т. е. с 1 января 2009 года (ст. 9 Закона № 224-ФЗ).

Неденежные формы расчетов

Эксперимент с уплатой НДС при расчетах неденежными средствами, который длился целых два года (2007-2008 гг.), завершен.

С 1 января 2009 года при осуществлении товарообменных операций, зачетов взаимных требований, при использовании в расчетах ценных бумаг перечислять НДС на основании отдельной платежки больше не нужно — норма, установленная абзацем вторым пункта 4 статьи 168 Налогового кодекса, из главы 21 исключена.

При использовании в расчетах за приобретенные товары (работы, услуги) собственного имущества (в том числе векселя третьего лица) вычет «входного» НДС теперь производится в общеустановленном порядке (п. 2 ст. 172 НК РФ утратил силу).

Подробнее о том, как учесть операции по товарному кредиту, читайте в статье «Товар взаймы».

СМР для собственного потребления

Выполнение строительно-монтажных работ (СМР) для собственного потребления облагается НДС на основании подпункта 3 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса. НДС начисляется на стоимость выполненных работ, которая складывается из суммы всех фактических расходов налогоплательщика на их выполнение (п. 2 ст. 159 НК РФ). Налоговая база определяется на последнее число каждого квартала (п. 10 ст. 167 НК РФ). Налогоплательщик вправе принять к вычету сумму налога, исчисленного со стоимости СМР для собственного потребления (п. 6 ст. 171 НК РФ).

До 1 января 2009 года указанный вычет производился по мере уплаты в бюджет суммы начисленного налога (п. 5 ст. 172 НК РФ). Под уплатой понимается отражение суммы налога в налоговой декларации и перечисление ее в бюджет в составе общей суммы налога за данный налоговый период (письмо Минфина России от 3 июля 2006 г. № 03-04-10/09). То есть фактически вычет мог применяться только в следующем квартале.

С 1 января 2009 года вычет применяется в том же налоговом периоде, в котором начислена сумма налога.

Чем подтвердить нулевую ставку?

При реализации товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, применяется налоговая ставка 0 процентов. Это возможно при условии представления в налоговый орган документов, предусмотренных статьей 165 Налогового кодекса (подп. 1 п. 1 ст. 164 НК РФ).

В число указанных документов входит грузовая таможенная декларация (ее копия) с отметками российского таможенного органа, осуществившего выпуск товаров в режиме экспорта, и российского таможенного органа, в регионе деятельности которого находится пункт пропуска, через который товар был вывезен за пределы таможенной территории РФ (подп. 3 п. 1 ст. 165 НК РФ).

С 1 января 2009 года налогоплательщику дано право (в порядке, определяемом Минфином по согласованию с федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным в области таможенного дела) вместо ГТД представлять реестр таможенных деклараций, содержащий сведения о фактически вывезенных товарах, с отметками пограничного таможенного органа РФ (подп. 3 п. 1 ст. 165 НК РФ).

Благодаря указанной поправке экспортерам будет достаточно вместо большого количества ГТД подать один реестр за определенный период времени.

Лом налогом не облагать!

Реализация лома и отходов черных металлов — камень преткновения для законодателей. Они периодически меняют свое мнение по поводу того, облагать эту операцию НДС или нет.

В 2006–2007 годах указанная операция освобождалась от налогообложения на основании подпункта 24 пункта 3 статьи 149 Налогового кодекса (п. 4 ст. 1 Федерального закона от 22 июля 2005 г. № 119-ФЗ). Причем налогоплательщики, ее осуществлявшие, могли отказаться от освобождения (п. 5 ст. 149 НК РФ).

В 2008 году реализацию лома и отходов черных металлов исключили из перечня льготируемых операций. Соответствующие поправки в статью 149 Налогового кодекса были внесены пунктом 2 статьи Федерального закона от 17 мая 2007 г. № 85-ФЗ.

И вот снова изменения... С 1 января 2009 года данная операция снова не подлежит налогообложению, но уже на основании подпункта 25 пункта 2 статьи 149 Налогового кодекса. Причем в этот раз освобождение от налогообложения является безусловным, т. е. от желания налогоплательщика не зависит.

Если осуществляемая организацией деятельность лицензируется в соответствии с законодательством РФ, то организация должна иметь соответствующую лицензию на этот вид деятельности (п. 6 ст. 149 НК РФ). К лицензируемым видам деятельности относится заготовка, переработка и реализация лома черных металлов (подп. 82 п. 1 ст. 17 Федерального закона от 8 августа 2001 г. № 128-ФЗ).

Отдельные изменения по НДС произошли и для налоговых агентов. Подробнее об этом читайте в статье «Ветер перемен для налоговых агентов».

И. Кирюшина, налоговый консультант