«Налоговый» штраф за задержку зарплаты

Закон есть закон

При нарушении работодателем установленного срока выплаты зарплаты, оплаты отпуска, выплат при увольнении и других начислений, причитающихся работнику, он обязан все это компенсировать с уплатой процентов (денежной компенсации), о чем говорится в статье 236 Трудового кодекса.

Минимальный размер компенсации равен одной трехсотой действующей ставки рефинансирования Центрального банка от невыплаченных в срок сумм за каждый день задержки, начиная со следующего дня после установленного срока выплаты по день фактического расчета включительно. Напомним, что с 1 декабря 2008 года ставка рефинансирования установлена в размере 13 процентов годовых (указание ЦБ от 28 ноября 2008 г. № 2135-У).

Отметим, что размер выплачиваемой работнику денежной компенсации может быть повышен коллективным или трудовым договором. Обязанность по выплате данной компенсации возникает независимо от наличия вины работодателя.

«Странный» расход

Если фирма-работодатель в силу различных обстоятельств задерживает выплату зарплаты, то в первую очередь ее волнует, сможет ли она списать «компенсационные» затраты в целях налогообложения прибыли. Данной проблеме посвящено письмо Минфина от 17 апреля 2008 года № 03-03-05/38.

Как известно, в составе внереализационных расходов учитываются расходы в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также расходы на возмещение причиненного ущерба (подп. 13 п. 1 ст. 265 НК).

Вместе с тем в силу обязательства одно лицо (должник) обязано совершить в пользу другого лица (кредитора) определенное действие, а именно: передать имущество, выполнить работу, уплатить деньги и т. п., либо воздержаться от определенного действия, а кредитор имеет право требовать от должника исполнения его обязанности. Таково содержание статьи 307 Гражданского кодекса. Обязательства возникают из договора, вследствие причинения вреда и из иных оснований. По мнению финансистов, статья 265 Налогового кодекса к суммам компенсации за задержку зарплаты неприменима. Данная статья предназначена только для штрафов и неустоек, уплачиваемых по гражданско-правовым договорам.

Кроме того, представители Минфина отсекли и возможность учета компенсации в составе расходов на оплату труда. Дело в том, что эти выплаты не связаны с режимом работы или условиями труда, не связаны они и с содержанием работников. Все это противоречит требованиям статьи 255 Кодекса.

Справедливости ради нельзя не упомянуть об альтернативной точке зрения по рассматриваемому вопросу. Она заключается в том, что расходы в виде суммы денежной компенсации, выплачиваемой работодателем работникам на основании статьи 236 Трудового кодекса, производятся вследствие нарушения срока выплаты заработной платы, установленного трудовыми договорами, то есть фактически являются санкцией за нарушение договорных обязательств. При этом в подпункте 13 пункта 1 статьи 265 Кодекса не содержится каких-либо ограничений по учету санкций в составе расходов и они не ставятся в зависимость от того, в рамках каких правоотношений допущено нарушение договорных обязательств («гражданских» или «трудовых»). А посему выплаченные компенсации могут быть учтены при налогообложении прибыли как внереализационный расход.

Такого мнения придерживаются: ФАС Волго-Вятского округа (постановление от 11 августа 2008 г. по делу № А29-5775/2007); ФАС Поволжского округа (постановление от 8 июня 2007 г. по делу № А49-6366/2006); ФАС Уральского округа (постановление от 14 апреля 2008 г. № Ф09-2239/08-С3 по делу № А60-14685/07).

Правда, стопроцентной гарантии выиграть дело в суде не существует по той простой причине, что некоторые арбитры считают компенсацию за задержку зарплаты «необоснованным расходом» в целях налогообложения прибыли. Именно такой вывод следует из содержания постановления ФАС Центрального округа от 21 февраля 2008 года по делу № А09-7868/05-15.

«Социальная» часть

Если с налогообложением прибыли и существуют описанные нами трудности, то с «зарплатными» налогами все гораздо более прозаично. Итак, компенсация за задержку выплаты заработной платы не облагается ЕСН. По мнению представителей УФНС по г. Москве, это прямо предусмотрено подпунктом 2 пункта 1 статьи 238 Кодекса (письмо от 6 августа 2007 г. № 28-11/074572@). Примечательно, что аналогичный вывод содержится в упомянутом постановлении ФАС Центрального округа от 21 февраля 2008 года по делу № А09-7868/05-15. Правда, арбитры пришли к данному умозаключению исходя из иных положений законодательства. Служители Фемиды указали, что компенсация за задержку зарплаты не относится к расходам по налогу на прибыль и, соответственно, не облагается ЕСН.

Вполне логично, что с суммы компенсации не уплачиваются и страховые взносы на ОПС. Это связано с тем, что объект обложения и база для их начисления идентичны объекту и базе по «соцналогу» (п. 2 ст. 10 Закона № 167-ФЗ). Вдобавок к этому выплаченная компенсация освобождается от взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний. Это прямо предусмотрено пунктом 10 Перечня выплат, на которые не начисляются взносы в ФСС (утвержден постановлением правительства от 7 июля 1999 г. № 765).

Что касается НДФЛ, то предусмотренный Трудовым кодексом минимальный размер выплаченной денежной компенсации является доходом, освобождаемым от налогообложения. Основание для таких действий — пункт 3 статьи 217 Кодекса. При этом абсолютно неважно, предусмотрена или нет выплата денежной компенсации в коллективном (трудовом) договоре. На этом акцентирует внимание Минфин в письме от 28 ноября 2008 года № 03-04-05-01/450.

Если указанная компенсация превышает законодательно установленный минимум, то сумма превышения также не будет облагаться «подоходным» налогом при условии ее отражения в трудовом или коллективном договоре. В случае отсутствия данного указания освобождаемым от налогообложения доходом будет являться только сумма, рассчитанная исходя из действующей ставки рефинансирования Банка России. При этом часть денежной компенсации, превышающая указанный размер, должна облагаться НДФЛ в общеустановленном порядке (письмо Минфина от 6 августа 2007 г. № 03-04-05-01/261).

А. Березин,
эксперт «Федерального агентства финансовой информации»