Легко: Оформить счет-фактуру

Если налоговики сочтут, что счет-фактуру вы заполнили неправильно, вычета они вас лишат. И правомерность своего радикализма подтвердят позицией Конституционного Суда. Так, в определении от 15 февраля 2005 г. № 93-О высшие судьи указали, что «налогоплательщик не вправе предъявлять к вычету сумму налога, начисленную по дефектному счету-фактуре, сведения в котором отражены неверно или неполно».

Однако что именно считать неверным или неполным оформлением счета-фактуры, определить однозначно сложно.

Дело в том, что в Налоговом кодексе описываются только общие требования по составлению счетов-фактур (ст. 169 НК). В частности, в пункте 5 статьи 169 Налогового кодекса просто перечислены обязательные к заполнению реквизиты. При этом как именно их заполнять, Налоговый кодекс не разъясняет.

Более подробно состав показателей счета-фактуры расписан в Правилах ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж (утв. постановлением Правительства от 2 декабря 2000 г. № 914). Однако и в них по оформлению даны только общие рекомендации. Документа, в котором порядок составления счетов-фактур был бы «разжеван» более подробно, нет.

Как следствие, между налоговиками и организациями постоянно возникает множество «оформительских» разногласий, так что иные из них разрешить могут только арбитражные судьи.

Ниже мы приводим подборку наиболее распространенных спорных ситуаций.

Четыре адреса одного документа

Возможно ли в строке «Грузоотправитель и его адрес» и «Грузополучатель и его адрес» ставить прочерки или писать «он же»?

Правила ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж допускают в строке 3 счета-фактуры писать «он же», если продавец и грузоотправитель одно и то же лицо. Прочерки как смысловые символы Правила не предусматривают. А если поле «Грузоотправитель» останется пустым, то налогоплательщику откажут в зачете НДС (постановление ФАС Северо-Западного округа от 6 сентября 2004 г. № А13-3203/04-19).

Ситуация, когда совпадают покупатель и грузополучатель, не такая однозначная. В частности, налоговая инспекция в строке 4 счета-фактуры писать «он же» не разрешает (письмо МНС от 13 мая 2004 г. № 03-1-08/ 1191/15). Дело в том, что строка 4, предназначенная для отражения данных о грузополучателе, расположена перед строками 6 и 6а, в которых приводятся наименование и адрес покупателя. Поэтому инспекторы считают, что слова «он же» в строке 4 счета-фактуры неуместны. И в случае налоговой проверки налогоплательщику придется доказывать, что «он же» – это не продавец, данные о котором приведены выше, а покупатель, наименование и адрес которого указаны внизу.

Судьи же руководствуются не формальными признаками, а Налоговым кодексом и здравым смыслом. Они считают, что указание в графе грузополучателя «он же» или «тот же» не свидетельствует о нарушении требований статьи 169 Налогового кодекса (постановления ФАС Московского округа от 11 февраля 2005 г. № КА-А40/30-05П, от 31 декабря 2004 г. № КА-А40/12206-04, ФАС Северо-Западного округа от 20 декабря 2004 г. № А56-4369/04).

Можно ли ставить НДС к вычету, если в счете-фактуре контрагенты неправильно указали адрес нашей фирмы?

Адрес покупателя – это обязательный реквизит (п. 5 ст. 169 НК). Причем в строке 6а нужно указывать именно юридический адрес (приложение № 1 к постановлению Правительства от 2 декабря 2000 г. № 914). Если ваши партнеры наделали в адресе ошибок, то получается, что счет-фактуру они выставили с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 статьи 169 Налогового кодекса. И на его основании принять НДС к вычету нельзя (п. 2 ст. 169 НК).

Правда, некоторые судьи считают, что одно только неверное указание адреса покупателя в счете-фактуре не является достаточным основанием для отказа в вычете по НДС (постановление ФАС Западно–Сибирского округа от 8 декабря 2005 г. № Ф04-8772/2005 (17649/ 17650-А27-27)).

У фирмы-покупателя в договоре указаны два адреса: фактический и юридический. Какой из них поставщик должен указывать в счете-фактуре? И может ли налоговая инспекция отказать в вычете НДС, если в счете-фактуре указан фактический адрес покупателя?

В счетах-фактурах указывают юридический адрес покупателя. Это закреплено в приложении № 1 к Правилам ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж. Посмотрите, как там расписан «Состав показателей счета-фактуры». По строке 6а «Адрес» требуется указать «место нахождения покупателя в соответствии с учредительными документами».

Что касается второй части вопроса, то инспекторы действительно часто отказывают в вычете НДС, если вы указали в строке 6а почтовый адрес покупателя. Однако судьи с ними не согласны. Они ссылаются на то, что ни в налоговом, ни в гражданском законодательстве нет определения термина «адрес предприятия». Кроме того, пункт 5 статьи 169 Налогового кодекса уточнения, какой именно адрес должен быть указан при заполнении счета-фактуры – в соответствии с учредительными документами или почтовый, – также не содержит. Поэтому счет-фактура, в котором указан фактический адрес покупателя, содержит достоверную информацию, предусмотренную пунктом 5 статьи 169 Налогового кодекса. А значит, может служить основанием для вычета входного НДС (постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 1 апреля 2004 г. № А19-15259/ 03-41-Ф02-981/04-С1).

Тем не менее, если в счете-фактуре наименование грузополучателя (строка 4) совпадает с наименованием покупателя (строка 6), а адреса в строках 4 и 6а указаны разные, претензии налоговиков одним только налогом на добавленную стоимость могут не ограничиться.

Так, налоговики считают, что почтовый адрес организации (то есть место ее фактического нахождения) должен совпадать с местом ее государственной регистрации. Ведь законодательством определен адрес постоянно действующего исполнительного органа (п. 2, 3 ст. 54 ГК). Именно его и указывают в учредительных документах при регистрации. Поэтому если какое-либо отделение организации (склад, магазин, цех) не находится по адресу, указанному в свидетельстве о госрегистрации организации, налоговая может попытаться оштрафовать фирму за неуведомление о переезде (п. 3 ст. 14.25 КоАП). А если фирма будет утверждать, что оба адреса действующие, то инспектор может попытаться вменить фирме создание обособленного подразделения. И, следовательно, оштрафовать по статье 116 Налогового кодекса за просрочку подачи заявления о его постановке на учет.

Но тогда налоговой, правда, придется еще доказывать, что у фирмы по двум адресам одновременно есть стационарные рабочие места более одного месяца. Поскольку наличия дополнительного адреса для признания подразделения обособленным еще недостаточно.

Как правильно заполнять графы «Продавец» (2), «Адрес» (2а), «ИНН/КПП продавца» (2б) и «Грузоотправитель и его адрес» (3), если счет-фактуру выставляет филиал? Где должны быть реквизиты головного предприятия, а где – реквизиты филиала?

Порядок оформления счетов-фактур обособленными подразделениями финансисты разъяснили в письме от 4 мая 2006 г. № 03-04-09/08. Так, Минфин указал, что налогоплательщиками могут быть только организации (ст. 143 НК). Их структурные подразделения плательщиками НДС не являются. Поэтому в счете-фактуре, который выставляет обособленное подразделение, в графе «Грузоотправитель и его адрес» (3) указывают наименование и адрес такого подразделения. В графах «Продавец» (2) и «Адрес» (2а) указывают наименование и адрес головной организации. В строку «ИНН/КПП продавца» (2б) вписывают ИНН головного офиса и КПП по месту постановки на учет обособленного подразделения.

Если фирма ничего не продает, а выполняет работы или оказывает услуги, что она должна писать в графе 3 «Грузоотправитель и его адрес» и в графе 4 «Грузополучатель и его адрес»? Ведь при выполнении работ и оказании услуг данные категории отсутствуют.

Порядок оформления строк 3 и 4 фирмами, которые оказывают услуги, Минфин разъяснил в письме от 24 апреля 2006 г. № 03-04-09/07. Финансисты пришли к выводу, что в этих строках необходимо проставить прочерки либо еще раз указать данные продавца и покупателя соответственно. Оба варианта равнозначны, и суммы НДС по таким счетам-фактурам можно принять к вычету.

Разумно предположить, что все вышесказанное в полной мере относится и к фирмам, которые выполняют работы. Ведь грузоотправителя и грузополучателя при выполнении работ также не существует.

Если же по каким-либо причинам строки 3 и 4 вы не прочеркнули, а оставили пустыми, на вычет НДС это не повлияет. В письме УФНС по г. Москве от 15 марта 2005 г. № 19-11/ 16870 столичные инспекторы, ссылаясь на письмо МНС от 2 декабря 2003 г. № 03-1-08/3487/14-АТ605, констатируют, что «Налоговым кодексом РФ не предусмотрено обязательного проставления прочерков в случае неуказания отдельных сведений в счете-фактуре».

Не путайте ПКО с чеком

Не откажут ли в вычете НДС, если в строке «К платежно-расчетному документу» (5) при оплате товара наличными вместо номера чека проставить номер приложенного к нему приходно-кассового ордера?

В постановлении Правительства № 914 предусмотрено, что при оплате товаров, приобретенных за наличный расчет, в строке 5 положено указывать реквизиты кассового чека. Поэтому никакими другими реквизитами, в том числе и реквизитами ПКО, эту строку заполнять нельзя, ибо в вычете в таком случае вам откажут (письмо Минфина от 24 апреля 2006 г. № 03-04-09/07).

Не спешите, подпишите

В типовой форме счета-фактуры для подписей указаны только должности руководителя организации и главного бухгалтера. Необходимо ли отдельно указывать должности сотрудников, которые фактически подписывают документ?

Согласно пункту 6 статьи 169 Налогового кодекса, счет-фактура «подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации». Следовательно, если счет-фактуру подписал уполномоченный на то сотрудник, то это не будет нарушением законодательства (письмо ФНС от 20 мая 2005 г. № 03-1-03/ 838/8). Главное, чтобы на таких уполномоченных был приказ.

Указывать должности этих лиц в счете-фактуре не нужно. Однако чтобы потом можно было разобраться, кто же на самом деле подписал документы, после подписи лучше указывать фамилию и инициалы сотрудника (письмо Минфина от 9 августа 2004 г. № 03-04-11/ 127).

И хотя в Налоговом кодексе нет указания на то, что все подписи должны сопровождаться расшифровкой, тем не менее контролеры на ней настаивают. Они считают, что это общее требование к оформлению документов. В частности, об обязательной расшифровке подписей говорится в постановлении № 914. Поэтому инспекторы не признают правомерность налогового вычета по счету-фактуре, в котором подписи не расшифрованы. Такой же позиции придерживается и Минфин (письмо от 5 апреля 2004 г. № 04-03-1/54).

Однако судьи считают по-другому. В постановлении Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 9 марта 2005 г. № А42-9795/04-29 они указали, что отсутствие на счетах-фактурах расшифровки подписей ответственных лиц организации не делает эти документы недействительными.

Допустимо ли использовать факсимильную подпись руководителя и главного бухгалтера при оформлении счетов-фактур? Каковы последствия такого использования?

Раньше налогоплательщикам удавалось отстоять право использовать на счетах-фактурах факсимильную подпись. Например, Федеральный арбитражный суд Московского округа в своем постановлении от 3 ноября 2004 г. № КА-А40/10060-04 установил, что «Налоговый кодекс РФ не содержит запрета на проставление факсимиле подписи в счетах-фактурах».

Однако позиция налоговой инспекции прямо противоположна мнению судей. В своих письмах Федеральная налоговая служба (от 7 апреля 2005 г. № 03-1-03/557/11, от 14 февраля 2005 г. № 03-1-03/ 210/11) указывает следующее: «Налоговый кодекс не предоставляет возможности использования факсимильных подписей руководителя и главного бухгалтера организации... налогоплательщик не вправе предъявлять к вычету или возмещению суммы НДС, уплаченные поставщику, на основании счета-фактуры, заверенного факсимильной подписью руководителя и главного бухгалтера организации».

Последние решения арбитражных судов, к сожалению, также не в пользу налогоплательщиков (например, постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 20 июля 2005 г. № А19-2073/05-5-Ф02-3384/05-С1, Дальневосточного округа от 21 декабря 2005 г. № Ф03-А51/05-2/3877). Судьи указали, что раз и законодательство о бухучете, и налоговое законодательство не предусматривают использование факсимиле при оформлении первичных документов, значит, применять его не разрешено.

Из-за границы инкогнито

Как быть, если импортер выставил счет-фактуру по товарам, страной происхождения которых не является Россия, без номера таможенной декларации? Можно ли при продаже этих товаров тоже не писать номер ТД? Какие будут последствия?

Номер таможенной декларации, если товар произведен не в России, – один из обязательных реквизитов в счете-фактуре. Однако «налогоплательщик, реализующий указанные товары, несет ответственность только за соответствие указанных сведений в предъявляемых им счетах-фактурах сведениям, содержащимся в полученных им счетах-фактурах и товаросопроводительных документах» (подп. 14 п. 5 ст. 169 НК). При реализации товаров зарубежного происхождения точные данные для заполнения граф 10 и 11 известны только тому, кто непосредственно ввозил эти товары в Россию. Заметим, что статья 169 Налогового кодекса обязывает «перепродавца» зарубежных товаров лишь скопировать показатели для граф 10 и 11 из соответствующих граф счета-фактуры поставщика. И не более того.

То есть если организация-импортер выставила фирме счет-фактуру без номера таможенной декларации, то фирма при перепродаже этого товара в свою очередь может выставить счет-фактуру покупателю без такого номера. Этого подхода придерживаются некоторые судьи (постановление Северо-Западного округа от 12 декабря 2005 г. № А21-9471/04-С1).

Но налоговая инспекция тем не менее может посчитать, что счет-фактура без номера ТД выставлен с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 статьи 169 Налогового кодекса. И на его основании отказать покупателю в вычете НДС (п. 2 ст. 169 НК).

Однако по этому вопросу есть положительная арбитражная практика. Так, судьи Западно-Сибирского округа указали, что налогоплательщик не является ни декларантом, ни импортером ввозимого на российскую территорию товара. Поэтому у него отсутствуют соответствующие таможенные декларации и он не несет ответственности за правильность указания его поставщиком в счетах-фактурах и товаросопроводительных документах сведений о ТД. И признали отказ налоговой инспекции в возмещении НДС необоснованным (постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 26 октября 2005 г. № Ф04-7557/2005(16157-А45-25)).

Гибрид ручки и компьютера

Допускается ли смешанное заполнение счета-фактуры, то есть печатная и рукописная формы одновременно?

Да, допускается. Комбинированное (от руки и на компьютере) заполнение счета-фактуры само по себе не запрещено законодательством. Поэтому не приводит к утрате счетом-фактурой своей силы как документа, обосновывающего правомерность налоговых вычетов.

И налоговые органы, и Минфин России и раньше подтверждали в своих разъяснениях право налогоплательщика принимать к вычету НДС на основании счетов-фактур, составленных комбинированным способом (см. письмо МНС от 13 мая 2004 г. № 03-1-08/1191/15@, письмо Минфина от 8 декабря 2004 г. № 03-04-11/217). Однако на практике споры по этому вопросу все равно возникали.

Изменения, внесенные в постановление № 914 постановлением Правительства от 11 мая 2006 г. № 283, спорный вопрос решили. В пункте 14 Правил теперь прямо установлено, что счета-фактуры, заполненные частично с помощью компьютера, частично от руки, но в то же время соответствующие установленным нормам заполнения, можно регистрировать в книге покупок. Это значит, что вычет НДС по комбинированным счетам-фактурам возможен.

Кириллица или латиница

Допускаются ли латинские буквы в наименовании товара? Например, как правильно писать: «Принтер HP Laser Jet» или «Принтер Аш Пи Лазер Джет»?

Инспекторы считают, что если в графе «Наименование товара» фигурируют иностранные слова, то счет-фактура составлен с нарушением (письмо ФНС от 10 декабря 2004 г. № 03-1-08/2472/16). Однако судьи с ними не согласны. Они ссылаются на то, что законодательство о налогах и сборах, в частности статья 169 Налогового кодекса, не содержит требования указывать наименование товара исключительно на русском языке (постановление ФАС Поволжского округа от 13 июля 2004 г. № 72-2528/04-8/287).

Кроме того, HP Laser Jet – это товарный знак. Он служит для индивидуализации принтеров этой фирмы. При этом Конвенцией по охране промышленной собственности от 20 марта 1883 года товарный знак, надлежащим образом зарегистрированный в стране происхождения, может быть заявлен в других странах, к которым применяется данная Конвенция, и охраняется таким, как он есть.

Работа над ошибками

Как правильно вносить исправления в счет-фактуру? Какие могут быть проблемы с вычетом НДС по исправленному документу?

Любые исправления в счете-фактуре нужно заверить подписью руководителя и печатью организациипродавца с указанием даты внесения исправлений (п. 29 постановления Правительства от 2 декабря 2000 г. № 914). Других требований к исправлениям нет. Зато есть проблемы, которые в связи с этими исправлениями возникают.

Так, возможна ситуация, когда фирма-покупатель регистрирует оформленный с ошибками счет-фактуру и предъявляет вычет в одном периоде, а исправления вносит уже в другом. В этом случае покупателю необходимо будет заполнить дополнительный лист к книге покупок (п. 7 Правил, утвержденных постановлением № 914) и аннулировать в нем неправильный счет-фактуру. После чего ему следует подать уточненную декларацию за тот период, в котором обнаружилась ошибка, и доплатить НДС (на сумму аннулированного вычета) и пени. А исправленный счет-фактуру необходимо регистрировать по новой уже в текущем налоговом периоде. Тогда же и заново заявлять вычет.

Допустимое «творчество»

Можно ли при нумерации счета-фактуры использовать буквы?

В письме от 4 мая 2004 г. № 04-03-11/74 финансисты сообщают, что нумерацию счетов-фактур фирма производит в порядке возрастания номеров в целом по организации. А в постановлении № 914 установлено, что номер должен быть порядковым. И все.

Получается, что конкретных требований к структуре номера действующее законодательство не предъявляет.

Поэтому фирмы вправе самостоятельно устанавливать нумерацию счетов-фактур. Главное, чтобы она была возрастающей и сквозной. При этом, чтобы, например, упорядочить учет реализации в обособленных подразделениях, удобно использовать в номерах счетов-фактур буквенные обозначения.

Можно ли в счет-фактуру вводить дополнительные реквизиты?

Если вы внесете в счет-фактуру дополнительные реквизиты, это не будет нарушением, из-за которого лишают вычета по НДС. Только учтите, ваше «фактуротворчество» не должно изменить внешнюю форму счета-фактуры и последовательность расположения, содержания и числа показателей, утвержденных в типовой форме (письма МНС от 13 мая 2004 г. № 03-1-08/1191/15, УМНС по г. Москве от 1 июня 2004 г. № 24-11/36295, от 1 июля 2004 г. № 24-11/43467).

С полным текстом использованных документов можно ознакомиться в СПС КонсультантПлюс.

Наталья КАЛОХИНА