Дефекты заявительного порядка

Мечты сбываются?

Голубая мечта налогоплательщиков исполнилась благодаря принятому под занавес прошлого года Закона от 17 декабря 2009 года № 318-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса РФ в связи с введением заявительного порядка возмещения налога на добавленную стоимость.
Попробуем разобраться, насколько обоснованны новые требования к компаниям и можно ли пользоваться предоставленными возможностями без угрозы для бизнеса. Итак, с 2010 года статьей 176.1 НК РФ введены новые правила, согласно которым заявительным порядком возмещения налога налогоплательщики могут воспользоваться при предоставлении банковской гарантии.
Получить доступ к ускоренной процедуре без этого документа могут только организации, которые существуют на рынке не менее трех лет и уплатили за последние три календарных года в бюджет совокупную сумму налогов не менее 10 миллиардов рублей. Сначала определим, реально ли получить возмещение НДС в первом случае.

А перечня все нет…

Итак, Налоговый кодекс устанавливает следующие требования к банковской гарантии, представленной вместе с декларацией и предназначенной для ускоренного возмещения налога. Во-первых, этот документ должен обеспечивать возврат возмещаемого налога в полном объеме. Здесь сразу возникают два вопроса: «Что именно понимается под «полным объемом»?» и «Должна ли банковская гарантия выдаваться на каждый налоговый период и на конкретную сумму налога?». Есть взять реальную жизненную ситуацию и посмотреть, как обычно готовятся налоговые декларации в компаниях, то можно сказать, что договориться с банком о предоставлении гарантии налогоплательщику придется за считанные дни. Дело в том, что заявление об ускоренном возмещении НДС фирма должна написать в течение пяти дней после подачи налоговой декларации.
Получается, что в течение этого срока компании придется договориться с банком о выдаче гарантии, установить сумму налога, выплатить кредитной организации вознаграждение и передать в налоговую инспекцию обеспечительный документ. Очевидно, что произвести все эти манипуляции за пять дней неимоверно трудно, если вообще возможно. Пока непонятно, надо ли компаниям подготовиться заранее, например, предварительно попросить у банка гарантию на существенно большую сумму. Вероятно, такой способ все же доступен организациям, однако понятно, что за это «удовольствие» организации придется понести дополнительные издержки.
Следующее требование – банковская гарантия должна быть безотзывная и непередаваемая. Этот критерий вполне понятен и явных затруднений не вызывает. А вот тот факт, что документально оформленное обеспечение, выданное банком, должно иметь срок действия не менее восьми месяцев с момента подачи компанией налоговой декларации, не совсем обоснован.
Возникает вопрос: для чего налоговой инспекции столь продолжительный срок действия документа? Если обратиться к порядку проверки документов, служащих основанием для возмещения НДС, то, оказывается, контролерам предоставляется три месяца на проведение камеральной проверки. Таким образом, даже если дать инспекторам некий запас времени, то банковская гарантия должна иметь срок действия самое большее четыре месяца. Поэтому представляется, что восемь месяцев, обозначенные законодателем, по меньшей мере избыточны. Не совсем понятно, с какой целью был установлен столь продолжительный срок, но уж точно не в интересах налогоплательщика. А вот для банков данная мера, напротив, «со знаком плюс», ведь при этом они получат вдвое большее вознаграждение, чем это продиктовано разумными соображениями.
Еще одно требование к обеспечению – банковская гарантия должна допускать бесспорное списание суммы налога со счета гаранта. Данный критерий, в отличие от предыдущего, логически обоснован. Конечно, инспекция возмещает сумму НДС налогоплательщику, можно сказать, авансом, и если выясняется, что последний не имел на это права, то налоговики должны каким-то образом эти средства отозвать, списать со счета банка.
С другой стороны, здесь ситуация складывается неоднозначная. В настоящее время уже имеется практика предоставления банковской гарантии в рамках главы 22 («Акцизы») Налогового кодекса. Однако там таких требований, как при возмещении НДС к обеспечительному документу, не предъявляется. Налогоплательщик может договориться с банком о выдаче банковской гарантии в обычной форме и подать ее в налоговую инспекцию. В то же время на практике между компаниями и налоговиками немало споров возникает по акцизам. Довольно часто разбирательства инициируются из-за того, что инспекторы буквально «цепляются» ко многим условиям предоставления банковской гарантии.
Они предъявляют претензии в связи с тем, что обеспечение не соответствует требованиям, предусмотренным Гражданским кодексом. Поэтому высока вероятность того, что требования к банковской гарантии, перечисленные в Налоговом кодексе, не избавят компании от претензий к этому документу и, как следствие, – от споров с налоговиками. Ведь инспекторов никто не обязывал принимать документальное обеспечение, которое удовлетворяло бы именно тем критериям, которые предусмотрены в НК РФ.
Специалисты налогового ведомства вполне могут, сославшись на гражданское законодательство, заявить, что банковская гарантия, например, должна быть подписана определенным членом правления банка, или предъявить другие претензии. Подобные аргументы налоговиков знакомы многим налогоплательщикам не понаслышке. Таким образом, не совсем ясно, почему законодатель ввел в Налоговом кодексе разный подход
к предоставлению банковской гарантии по акцизам и по НДС.
Кроме того, те требования к банковскому обеспечению, которые в настоящий момент предусмотрены Кодексом, при ускоренном возврате НДС представляются избыточными. И последнее условие для предоставления банковской гарантии: ее могут выдать только банки, включенные в перечень Минфина на основании сведений, полученных от ЦБ РФ. При этом указано, что данный список должен быть опубликован на сайте Министерства финансов в общем доступе.
К сожалению, на сайте ведомства эта информация до сих пор отсутствует. Тем не менее в статье 176.1 НК РФ установлены основные требования к банкам, которые могут предоставлять гарантию в целях налогообложения.
Возникает вопрос: могут ли организации уже сейчас, не дожидаясь того момента, когда на сайте министерства будет опубликован соответствующий перечень, получить гарантию банка, который соответствует указанным в Налоговом кодексе условиям? Прямого запрета на такие действия налогоплательщиков законодательство не содержит. Мало того, существует позиция судебных инстанций, предполагающая, что неисполнение государственными органами поручений, которые им переданы, не лишает налогоплательщика возможности использовать свои права. Конечно, такой вариант потенциально можно считать спорным.
Так, если налогоплательщик будет рассчитывать на то, что спор с инспекторами может разгореться еще на этапе предоставления банковской гарантии, то это уже не будет считаться упрощенным порядком возмещения НДС. Поэтому от варианта самовольного выбора банка компаниям пока стоит воздержаться. Целесообразнее дождаться, пока Министерство финансов разместит перечень отобранных кредитных организаций на своем сайте.

Без гарантии – только «гиганты»

Перейдем ко второму варианту использования нового порядка заявительного возмещения НДС, который не предполагает наличие банковской гарантии. Этим способом могут воспользоваться лишь компании, которые удовлетворяют условиям, перечисленным в подпункте 1 пункта 2 статьи 176.1 Налогового кодекса. Стоит отметить, что большинство даже очень крупных организаций под эти критерии не подпадают. Условиям получения возмещения налога без банковской гарантии соответствуют лишь около сотни крупнейших российских организаций. А в процессе выдачи банковских гарантий для ускоренного возмещения НДС могут принять участие около 150–200 российских банков. Так что этот вариант, по мнению экспертов, более приемлем для многих компаний.

Мнимая польза

Разберемся, какие подводные камни таятся в самой процедуре возмещения НДС в заявительном порядке. Так, для получения сумм налога фирма должна в течение пяти дней после подачи налоговой декларации направить специальное заявление о заявительном порядке возмещения НДС. В этом документе следует написать, что налогоплательщик берет на себя обязанность вернуть зачтенную или возвращенную сумму налога в случае отмены такого решения, и указать реквизиты банковского счета для возврата налога. Явных проблем эти процедурные требования не вызывают. Однако стоит обратить внимание на то, что новый порядок предусматривает возможность дальнейшей отмены вынесенного решения о возмещении налога на добавленную стоимость. Происходит это следующим образом.
Напомним, что в течение пяти дней налоговый орган проверяет заявление налогоплательщика о заявительном порядке возмещения НДС. Если оно соответствует формальным требованиям, то есть при условии, что организацией представлена банковская гарантия или компания удовлетворяет критериям, перечисленным в подпункте 1 пункта 2 статьи 176.1 Налогового кодекса, то принимается решение о возмещении налога.
Однако после того как налоговый орган возместит фирме сумму НДС, перечислив на расчетный счет, начинается рутинная камеральная проверка, которая, как в обычном случае возмещения налога (не заявительном), растягивается на три месяца. Как правило, в конце этого срока инспекция выносит решение о возмещении НДС. Для многих организаций эти решения носят отрицательный характер. Налоговики «цепляются» к массе вещей и выносят решение об отказе в возмещении НДС.

Кредитная организация для включения ее в перечень банков, имеющих право выдавать гарантии в целях налогообложения, должна удовлетворять следующим требованиям: 1) в обязательном порядке – наличие лицензии на осуществление бан- ковских операций, выданной Банком России, и осуществление банковской деятельности в течение не менее пяти лет; 2) наличие зарегистрированного уставного капитала банка в размере не менее 500 миллионов рублей; 3) наличие собственных средств (капитала) банка в размере не менее 1 миллиарда рублей; 4) соблюдение обязательных нормативов, предусмотренных Законом от 10 июля 2002 года № 86-ФЗ «О Центральном банке Российской Федерации (Банке России)», на все отчетные даты в течение последних шести месяцев; 5) отсутствие требования ЦБ РФ об осуществлении мер по финансово- му оздоровлению банка на основании Закона от 25 февраля 1999 года № 40-ФЗ «О несостоятельности (банкротстве) кредит- ных организаций».

В случае заявительного порядка возмещения налога ситуация может складываться следующим образом. Поскольку налогоплательщик воспользовался возможностью получить деньги в ускоренном варианте, то средства поступают на его счет оперативнее, чем в обычном режиме. Поэтому налоговая инспекция вряд ли будет использовать весь предоставленный ей законодательством крайний трехмесячный срок для проведения камеральной проверки. Можно предположить, что контролеры проведут ревизию документов в течение двух-трех недель (чтобы «обрисовать» формальные претензии к ним, этого срока вполне достаточно).
Дальнейший сценарий, к сожалению, знаком налогоплательщикам по привычному порядку возмещения налога. Налоговая инспекция по результатам такой проверки может отменить свое решение об ускоренном возмещении НДС.
При этом в течение пяти дней решение направляется налогоплательщику, и оно должно быть им исполнено также в течение пяти дней. Если компания не отреагирует на решение, в котором содержится отказ в возмещении НДС, и не вернет обратно в бюджет полученную сумму налога, то инспекция может обратиться к банку по гарантии и списать деньги со счета компании.
Кроме того, ситуация здесь складывается еще более негативно для налогоплательщика. Он не просто получает, а затем возвращает деньги в бюджет, но еще и еще судится с налоговой инспекцией. Дело в том, что спор компании с налоговиками будет касаться не только неправомерно представленной суммы к возмещению налога, но еще и процентов, которые начислят на весь срок пользования деньгами, полученными в «ускоренном» порядке из бюджета. Кроме того, впервые проценты будут начисляться по удвоенной ставке рефинансирования. А для того чтобы компаниям жизнь медом не казалась, законодатель предусмотрел еще и такую меру: суммы этих процентов не признаются для целей исчисления налога на прибыль.

Обходной маневр

Мы рассмотрели основные моменты, которые характеризуют новый порядок возмещения НДС. Конечно, можно надеяться на то, что налоговые органы изменят традиционный подход к проверке документов, предоставляемых налогоплательщиком для подтверждения права на вычет НДС. Однако как минимум до тех пор, пока не будет опубликован официальный список банков, уполномоченных на выдачу гарантий в налоговых целях, лучше воздержаться от использования такого привлекательного порядка возмещения налога. В лучшем случае налогоплательщик получит то же судебное разбирательство с налоговыми инспекциями, что и прежде. Да в придачу к сумме спора добавится сумма процентов, начисленных за период неправомерного пользования средствами.
Как же поступать налогоплательщику? В принципе, можно воспользоваться таким советом. Если компания хочет получить вычет относительно без проблем, то можно руководствоваться недавно сформировавшейся позицией ВАС РФ. Так, арбитры заявили, что организации вправе переносить налоговые вычеты на более поздние периоды. Данный вариант в большей степени подходит компаниям, которые имеют не системные возмещения НДС, то есть не из периода в период, а, например, если в текущем периоде у организации закупка превысила продажи и вышло так, что появился НДС к возмещению.
Не стоит торопиться заявить все вычеты, а оставьте их на более поздний период. Сведите сумму налога к уплате в этом потенциально проблемном периоде к нулю. У налоговой инспекции не найдется оснований для затребования у вас дополнительных документов, подтверждающих налоговые вычеты. Контролеры получат налоговую декларацию по НДС, где суммы начислений и вычетов равны, и камеральная проверка пройдет формально. В следующем периоде вы сможете использовать те вычеты, которые перенесли с прошлого периода, и тем самым вновь не дадите инспекторам повода для проверки. Таким образом, вы получите вычеты на три месяца позже, но с финансовой точки зрения это может оказаться более эффективным подходом, чем упорствовать и получать возмещение в том периоде, в котором это право возникло.
Конечно, такой вариант не столь актуален для компаний – традиционных экспортеров, к которым налоговая инспекция уже, возможно, привыкла и понимает, что у них с документами так или иначе все в порядке. А вот для решения разовых проблем с возмещением НДС перенос вычетов на более поздний период – удачный прием.

Сомнительное спасение

В заключение хотелось бы отметить изменения, внесенные в в статью 169 Налогового кодекса. Теперь в законодательстве четко прописано, что не являются основанием для отказа в принятии к вычету сумм
налога ошибки в счетах-фактурах, не препятствующие налоговым органам при проведении налоговой проверки идентифицировать:
– продавца и покупателя товаров (работ, услуг), имущественных прав;
– наименование товаров (работ, услуг), имущественных прав;
– их стоимость;
– налоговую ставку;
– сумму налога, предъявленную покупателю.
При этом невыполнение требований к счету-фактуре, не предусмотренных пунктами 5 и 6 статьи 169 НК РФ, не может являться основанием для отказа принять к вычету суммы налога, предъявленные продавцом.
То есть для получения права на вычет компании необходимо иметь счет-фактуру, в котором указаны:
– порядковый номер и дата выписки счета-фактуры;
– наименование, адрес и идентификационные номера налогоплательщика и покупателя;
– наименование и адрес грузоотправителя и грузополучателя;
– номер платежно-расчетного документа в случае получения авансовых или иных платежей в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг);
– наименование поставляемых (отгруженных) товаров (описание выполненных работ, оказанных услуг) и единица измерения (при возможности ее указания);
– количество (объем) поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (работ, услуг), исходя из принятых по нему единиц измерения (при возможности их указания).
Однако пока сложно сказать, как изменится практика в связи с корректировкой этих положений в НК РФ. Фактически у судей сформировалось мнение, которое сводится к тому, что формальное нарушение не является основанием для отказа налогоплательщику в вычете. Теперь это прямо прописано в Кодексе. Но существует вероятность, что инспекторы будут продолжать выпускать решения с отказами в вычетах по формальным основаниям. Налогоплательщикам же остается только ждать и внимательно следить за формированием новой практики.