Счет-фактура: работа над ошибками

Согласно Налоговому кодексу, чтобы счет-фактура мог служить основанием для принятия НДС к вычету, он должен соответствовать требованиям, установленным пунктами 5, 5.1 и 6 статьи 169 Кодекса. В противном случае налоговики с полным правом могут отказать компании в уменьшении налога, исчисленного к уплате, или тем более в возмещении НДС (п. 2 ст. 169 НК).

Безусловно, чтобы избавить себя от каких-либо проблем с налоговиками при предъявлении НДС к вычету, проще всего отслеживать правильность составления поставщиком счета-фактуры сразу при получении документа. В случае обнаружения изъянов его можно вернуть контрагенту с просьбой исправить «огрехи» до внесения записи в книгу покупок и впоследствии зарегистрировать в ней новый, на этот раз правильный, счет-фактуру.

Тем не менее никто не идеален, и в силу невнимательности, поспешности или по иным причинам ошибка в счете-фактуре может так и остаться незамеченной вплоть до «камералки». Надеяться на то, что ее пропустят и ревизоры, не приходится, но дадут ли они компании шанс исправить документ?

Сообщение об ошибке

Как следует из пункта 3 статьи 88 Налогового кодекса, если проверкой выявлены ошибки в заполнении документов, то об этом сообщается налогоплательщику с требованием внести соответствующие исправления. Причем согласно правовой позиции Конституционного Суда информирование фирмы об обнаруженных в бумагах изъянах является обязанностью инспекции, а не правом (определение Конституционного Суда от 12 июля 2006 г. № 267-О). Но, судя по многочисленной арбитражной практике, контролеры данное правило не очень жалуют. Впрочем, во многих случаях это даже на руку налогоплательщикам. Тот факт, что контролеры не сообщили компании об обнаруженных нарушениях в оформлении счета-фактуры, как правило, расценивается судьями в качестве одного из оснований для признания решения об отказе в НДС-вычете неправомерным. Ведь несоблюдение требований статьи 88 Налогового кодекса является существенным нарушением прав налогоплательщика и лишает его возможности внести исправления в представленные счета-фактуры (постановления ФАС Московского округа от 29 января 2008 г. № КА-А40/14740-07; Западно-Сибирского округа от 21 августа 2007 г. № Ф04-5696/2007(37344-А03-14); Северо-Западного округа от 27 ноября 2006 г. по делу № А56-44978/2005).

Порядок исправления

Итак, допустим, обнаружив при проведении «камералки» изъяны в счете-фактуре, налоговики известили об этом компанию и потребовали внести исправления. На первый взгляд, такая ситуация коренным образом не отличается от случая, когда ошибка выявлена самостоятельно еще при получении «спорного» документа. Так почему бы и не пойти тем же путем, попросив поставщика просто переоформить счет-фактуру?

Аналогичным образом, в частности, поступила компания, чей спор с налоговиками ФАС Московского округа рассмотрел в постановлении от 13 января 2009 года № КА-А40/11410-08. Правда, поскольку в данном случае инспекция проигнорировала свою обязанность сообщить налогоплательщику об ошибках в документах, фирма представила правильный счет-фактуру вместе с возражениями на решение об отказе в вычете. На контролеров данный факт впечатления не произвел, но судьи посчитали, что Налоговый кодекс не исключает возможности переоформления счета-фактуры, выставленного с нарушением положений законодательства, и признали вычет правомерным.

В то же время и Минфин, и сами налоговики не раз высказывали мнение, что в подобных ситуациях замена старого счета-фактуры на другой — правильный — недопустима. При этом чиновники ссылаются на Правила ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по НДС, утвержденные постановлением правительства от 2 декабря 2000 г. № 914 (далее — Правила). В данном документе говорится, что исправления должны вноситься в уже существующий счет-фактуру. Возможность устранения ошибок в счетах-фактурах путем их замены действующим законодательством не предусмотрена, считают представители ведомств (письма Минфина от 3 апреля 2007 г. № 03-07-09/3, от 13 апреля 2006 г. № 03-04-09/06; письмо УФНС по г. Москве от 31 марта 2005 г. № 19-11/21293).

И хотя в рассмотренном случае судьи заняли позицию, противоположную той, что была высказана чиновниками, на самом деле особой веры в «торжество правосудия» анализ арбитражной практики в данной ситуации не внушает. В частности, не так давно ту мысль, что вычет по переоформленному счету-фактуре неправомерен, поддержал Высший Арбитражный Суд (определения ВАС от 22 июля 2008 г. № 9252/08, от 26 июня 2008 г. № 8039/08).

Период НДС-вычета

Для внесения исправлений в первоначально выставленный счет-фактуру, безусловно, нужно точно так же обратиться к поставщику. Как указано в пункте 29 Правил, любые изменения должны быть заверены подписью руководителя и печатью компании-контрагента. Если все корректировки произведены правильно, то счет-фактура будет основанием для вычета НДС. Единственный вопрос, который возникнет при этом: в каком периоде следует принять налог к вычету по исправленному счету фактуре?

Минфин подчеркивает, что делать это необходимо в том квартале, в котором были внесены изменения в документ (письмо Минфина от 26 июля 2007 г. № 03-07-15/112). Того же принципа придерживаются и налоговики (письмо УФНС по г. Москве от 2 октября 2007 г. № 19-11/093419).

Счета-фактуры, не соответствующие установленным нормам заполнения, не регистрируют в книге покупок, указывают представители ФНС (п. 14 Правил). Если это все же произошло, необходимо произвести в ней соответствующие корректировки. При этом запись об аннулировании счета-фактуры делают в дополнительном листе книги покупок за тот налоговый период, в котором был зарегистрирован данный счет-фактура до внесения в него исправлений (п. 7 Правил). Соответственно, применение налоговых вычетов в случае исправления в счете-фактуре ошибок и регистрация в книге покупок исправленных счетов-фактур производится в том налоговом периоде, в котором получен счет-фактура с изменениями (письмо ФНС от 6 сентября 2006 г. № ММ-6-03/896@).

Между тем Президиум ВАС в постановлении от 4 марта 2008 года № 14227/07 высказал мнение, что дата внесения исправлений в счета-фактуры не имеет значения для определения налогового периода, в котором налогоплательщик вправе заявить НДС к вычету. Если компания решит последовать точке зрения ВАС, то исправленный счет-фактуру ей необходимо зарегистрировать в книге покупок за тот же период, что и до внесения изменений.

М. Тушнов,
эксперт «Федерального агентства финансовой информации»

Подпишись на рассылку