Как сблизить бухгалтерский и налоговый учет?
Совмещение бухгалтерского и налогового учета возможно только в случае, если налоговый учет ведется методом начисления. Ведь при кассовом методе учета это невозможно, поскольку в этом случае не совпадают требования бухгалтерского и налогового учета в отношении момента отражения хозяйственных операций.
Начнем с основных различий бухгалтерского и налогового учета.
«Прибыльная» политика
Перед налоговым учетом стоит основная задача — исчисление налога на прибыль. При этом учетная политика для целей налогообложения формируется исходя из требований Налогового кодекса, в соответствии с которыми данные налогового учета должны отражать:
- порядок формирования суммы доходов и расходов;
- порядок определения доли расходов, учитываемых для целей налогообложения в текущем налоговом (отчетном) периоде;
- сумму остатка расходов (убытков), подлежащую отнесению на расходы в следующих налоговых периодах;
- сумму задолженности по расчетам с бюджетом по налогу на прибыль.
В связи с этим перед организацией не возникает необходимости расчета прибыли в привычном для бухгалтера понимании, а именно как часть дохода, отражающего финансовый результат деятельности организации, которым могут распоряжаться собственники. Величина такой прибыли формируется только в бухгалтерском учете.
Прибыль в целях налогообложения — это величина, которая служит базой для расчета налога на прибыль.
Соответственно в налоговом учете отражаются не все хозяйственные операции и не все расходы, а только учитываемые в целях налогообложения и в пределах установленной суммы.
внимание
Основным организационным отличием двух форм учета является то, что систематизированная в бухгалтерских регистрах информация отражается на счетах бухгалтерского учета и в бухгалтерской отчетности, а сгруппированная в налоговых регистрах — в расчете налоговой базы без распределения по счетам бухгалтерского учета.
При этом необходимо учитывать, что, несмотря на то что в главе 25 Налогового кодекса установлены свои правила расчета доходов и расходов, общим с бухгалтерским учетом является следующее:
- доходы и расходы определяются на основе тех же первичных документов, оформляющих проводимые организацией хозяйственные операции;
- факты хозяйственной деятельности отражаются в том отчетном периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактического поступления или выплаты денежных средств, связанных с этими фактами.
При этом формы регистров, применяемых в целях расчета налога на прибыль, и порядок отражения в них аналитических данных налогового учета, данных первичных учетных документов разрабатываются организацией самостоятельно и устанавливаются в приложениях к учетной политике организации для целей налогообложения.
На практике часто применяется подход, когда в бухгалтерские регистры вводятся дополнительные реквизиты и графы, необходимые для ведения налогового учета.
В указанные дополнительные графы в случаях, когда правила формирования данных в бухгалтерском и налоговом учете совпадают, переносятся суммы, полученные в бухгалтерском учете.
Также целесообразно выделять отдельно и показывать в разных графах прямые и косвенные расходы.
это важно
Для сближения налогового и бухгалтерского учетов организации следует предпринять все меры для того, чтобы доходы и расходы в обоих учетах были отражены одинаково — в одной сумме и на одну дату.
Таким образом, бухгалтерские регистры, содержащие данные для налогового учета, следует привести к той форме, которая позволит отражать в них первичные документы одновременно для бухгалтерского и налогового учета.
Меры по сближению
Поскольку показатели в целях налогообложения могут отличаться по сумме и дате признания от сумм в бухгалтерском учете, то возникает задача — сблизить порядок отражения отдельных видов доходов и расходов в бухгалтерском и налоговом учете.
Такими мерами являются:
- заключение договоров с контрагентами (покупателями, поставщиками, кредитными организациями и т. д.) на соответствующих условиях;
- выбор соответствующих методов бухгалтерского и налогового учета и принятие соответствующих положений учетной и налоговой политики.
Соответствующие, то есть приводящие к единообразному учету доходов и расходов в бухгалтерском и налоговом учете, условия договоров и положения учетной политики будут рассмотрены ниже применительно к конкретным видам доходов и расходов для примера. Для начала рассмотрим общие положения по учетной политике организации.
Нормативные акты, регулирующие порядок ведения бухгалтерского учета, предусматривают варианты учета тех или иных объектов. Следует воспользоваться предоставленным правом и выбрать те из них, которые максимально приближают порядок их отражения в бухгалтерском учете к требованиям налогового законодательства.
Подчеркнем, что речь идет о способах учета, вариантность которых предусмотрена нормативными документами.
Таким образом, нормы бухгалтерского учета и в определенной мере налогового законодательства допускают вариантность в отношении хозяйственных операций.
Поэтому для совмещения бухгалтерского и налогового учета надо выбрать и закрепить в учетной политике такой вариант, при котором конкретный доход или расход отражается в обоих учетах одинаково.
О доходах
Все доходы, полученные организацией, учитываются при расчете налога на прибыль, кроме тех, которые поименованы в статье 251 Налогового кодекса.
Доходы от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, а также от реализации основных средств, иного имущества при исчислении налога на прибыль могут быть приняты по данным бухгалтерского учета.
Поскольку эти доходы отражены на двух счетах (90 «Продажи» и 91 «Прочие доходы и расходы»), то в целях налогообложения следует сформировать регистр налогового учета доходов от реализации, в который будут перенесены данные этих счетов.
При этом не будут учитываться доходы, полученные при осуществлении деятельности, переведенной на уплату единого налога на вмененный доход (ЕНВД).
Суммы доходов в целях налогообложения должны быть представлены в регистре без сумм НДС и сгруппированы в разрезе тех видов доходов, которые предусмотрены в декларации по налогу на прибыль.
Вне реализации
В налоговом учете к внереализационным доходам относятся доходы от деятельности, непосредственно не связанной с производством и реализацией.
В бухгалтерском учете им соответствуют прочие доходы, не являющиеся доходами от обычных видов деятельности.
Большинство внереализационных доходов в налоговом учете может быть принято по данным бухгалтерского учета. Рассмотрим те виды внереализационных доходов, которые имеют особенности при налогообложении или требуют специальных пояснений по порядку их определения.
Например, в налоговом учете доходы от передачи имущества в аренду отражаются в составе внереализационных доходов в том случае, если такие доходы не определяются организацией как доходы от реализации.
То же самое относится к доходам от предоставления в пользование прав на результаты интеллектуальной собственности и приравненных к ним средств индивидуализации, в частности, таким как доходы от предоставления прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и другие виды интеллектуальной собственности.
В бухгалтерском учете указанные доходы отражаются в качестве прочих доходов в случаях, когда предоставление активов во временное пользование за плату не является предметом деятельности организации.
Следовательно, доходы от сдачи имущества и имущественных прав во временное пользование в налоговом и в бухгалтерском учете могут быть отнесены к одному виду доходов в одних и тех же случаях.
Но ни в налоговом законодательстве, ни в нормативных актах, регулирующих бухгалтерский учет, не указаны критерии, обязывающие организации отражать эти доходы тем или иным образом. Такое решение должно быть принято организацией и закреплено в приказах об учетной политике в целях бухгалтерского и налогового учета.
При этом если организация осуществляет операции по передаче имущества в аренду (субаренду) на постоянной (систематической) основе, то доходы от таких операций учитываются как доходы от реализации, а если операции по передаче имущества в аренду носят разовый характер, то доходы учитываются в составе внереализационных доходов.
В целях совмещения налогового и бухгалтерского учета этот же критерий целесообразно использовать и в бухгалтерском учете.
Поэтому, если организация предполагает осуществить более одной сделки (заключить два и более договора) по сдаче имущества в аренду в течение налогового периода, в приказе по учетной политике в целях налогообложения можно отразить следующее:
«Доходы от сдачи имущества в аренду учитываются как доходы от реализации».
В соответствующий приказ по бухгалтерскому учету вносится запись:
«Доходы от сдачи имущества в аренду учитываются как доходы от обычных видов деятельности».
Если организация предоставляет в пользование права на результаты интеллектуальной деятельности, получает иные аналогичные доходы, то в приказы по учетной политике вносятся схожие положения.
