Нивелируем ответственность за неуплату налогов!

При возникновении конфликтной ситуации с налоговиками возможные финансовые потери фирмы складываются из недоимок, штрафов и пеней.

Причем когда мы говорим о налоговой ответственности, зачастую вкладываем в это понятие все указанные составляющие (либо пени вместе со штрафами). Однако это мнение ошибочно.

Так, к налоговой ответственности в денежном выражении относится только сумма штрафа (ст. 114 НК РФ).

Взыскание недоимки и пеней проводится вне рамок привлечения организации к ответственности и всего лишь позволяет бюджету получить сумму налога, подлежащую уплате в бюджет, а также возместить в бюджет издержки в связи с несвоевременным поступлением недоимки (подп. 1–3 ст. 75 НК РФ).

Приведем основания, которые достаточно часто используются на практике для исключения необходимости уплаты штрафов при выявлении предприятием (либо налоговым органом) фактов занижения сумм налога к уплате в бюджет в прошедших налоговых периодах.

Сроки исковой давности

Cрок исковой давности по принятию решений о привлечении к налоговой ответственности определен статьей 113 Налогового кодекса и составляет:

• для всех налоговых правонарушений, кроме предусмотренных статьями 120 и 122 Налогового кодекса, — 3 года со дня их совершения;
• для правонарушений по статьям 120 и 122 Налогового кодекса (соответственно: грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения; неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора)) — 3 года со дня окончания налогового периода, в котором произошло нарушение. Заметим, что эти сроки распространяются Налоговым кодексом именно на штрафы (как меру ответственности за совершение налогового правонарушения). Срок исковой давности для недоимки и соответствующей ей сумме пеней в кодексе не установлен.

Тем не менее, арбитражные суды считают, что по недоимке и пеням этот срок также составляет 3 года (постановления ФАС Уральского округа от 9 августа 2006 г. по делу № Ф09-6776/06-С1, от 1 августа 2006 г. по делу № Ф09-6666/06-С7).

Принятие решений по уплате санкций

Обязательное условие для взыскания штрафа — предварительное направление фирме требования об уплате самого налога (т. е. недоимки).

Учитывая требования статьи 46 Налогового кодекса, решение о взыскании штрафов и пеней за счет денежных средств со счетов налогоплательщика должно быть принято не позднее двух месяцев после истечения, срока, указанного в требовании об уплате налога. Такой порядок распространяется также на уплату пеней.

Для истребования суммы самого налога (недоимки) указанный срок продлевается еще на четыре месяца (составляет шесть месяцев с момента истечения срока исполнения требования об уплате налога).

Решение о взыскании налога, штрафа, пеней за счет имущества налогоплательщика должно быть принято в течение одного года после истечения срока исполнения требования об уплате налога (ст. 47 НК РФ).

На основе сказанного делаем выводы:

• фирма не обязана исполнять требование об уплате налога (недоимки) и соответствующей суммы пеней, которое получено по истечении трех лет с момента совершения налогового правонарушения (либо окончания соответствующего налогового периода);
• не подлежат исполнению решения об уплате налога, штрафов и пеней, которые приняты с нарушением сроков, установленных статьями 46, 47 Налогового кодекса (исчисляемых от срока исполнения требований об уплате налога). Причем эти решения не подлежат исполнению, в том числе, если приняты до истечения указанного трехлетнего срока ответственности по налоговым правонарушениям, а также срока уплаты недоимки и пеней.

Налоговая требует денег!

Несмотря на истечение сроков, которые предусмотрены для взыскания недоимки (3 года), налоговый орган нередко пытается взыскать сумму пеней по ней. Аргумент — отсутствие в Налоговом кодексе сроков давности взыскания пеней.

Надо отметить, что суды с такой позицией не согласны. По их мнению, право налогового органа на принудительное взыскание пеней зависит от возможности принудительного взыскания задолженности, на которую они начислены.

Следовательно, если налоговый орган не взыскал в принудительном порядке суммы налога (сбора), то и пени по этому обязательству с фирмы взысканы быть не могут (постановление ФАС Волго-Вятского округа от 1 августа 2006 г. по делу № А82-4405/2005-14).

Письменные разъяснения

По нормам Налогового кодекса освобождаются от налоговой ответственности (штрафов) налогоплательщики, которые выполняют письменные разъяснения о порядке исчисления, уплаты налога (сбора) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, которые даны финансовым, налоговым или другим уполномоченным органом государственной власти в пределах его компетенции (подп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ).

Отметим, что аналогичная норма введена в отношении не только штрафов, но и пеней. Но недоимку фирме, которая занизила налог в результате выполнения разъяснений, заплатить все же придется.

Однако далеко не все разъяснения чиновников освобождают от ответственности. «Багаж» арбитражной практики позволяет определить перечисленные ниже ситуации, в которых такие разъяснения не исключают уплату штрафов и пеней:

• cтатьи, комментарии в средствах массовой информации, а также ответы на вопросы, которые приводят чиновники в справочно-правовых системах, не представляют собой официальные разъяснения, а являются личным мнением государственного служащего соответствующего органа. Соответственно эти «трактаты» не попадают под действие подпункта 3 пункта 1 статьи 111 Налогового кодекса (постановление ФАС Московского округа от 3 апреля 2007 г. по делу № КА-А40/716-07).

  Однако имеются примеры противоположного мнения: выполнение разъяснений государственного советника налоговой службы, которые опубликованы в журнале, все же является обстоятельством, исключающим вину в совершении налогового правонарушения (постановление ФАС Северо-Западного округа от 2 октября 2006 г. по делу № А42-13753/2005);

• акт предыдущей выездной налоговой проверки не является разъяснением, которое освобождает от налоговой ответственности (постановление ФАС Уральского округа от 1 августа 2007 г. № Ф09-6149/07-С3 по делу № А47-12469/06). Аналогичные выводы содержатся в постановлении ФАС Северо-Западного округа от 14 декабря 2006 г. по делу № А42-663/2006.

  В то же время имеются противоположные решения, из которых следует, что результаты проверок прошлых периодов налогоплательщик может применять как разъяснения (постановление ФАС Дальневосточного округа от 21 марта 2007 г. по делу № Ф03-А51/07-2/363);

• выводы арбитражного суда по конкретному делу не могут рассматриваться в качестве разъяснения налогового законодательства для налогоплательщиков (постановление ФАС Волго-Вятского округа от 7 декабря 2006 г. по делу № А43-14347/2005-11-498);
• уведомление о переводе налогоплательщика на уплату единого налога на вмененный доход не является письменным разъяснением по вопросам применения налогового законодательства, которое освобождает налогоплательщика от ответственности за неуплату налогов (постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 7 февраля 2007 г. № А58-2477/05-Ф02-131/07-С1 по делу № А58-2477/05).

Сдаем «уточненку»

Одним из последних решений, разъясняющих особенности уплаты пеней, является постановление ФАС Волго-Вятского округа от 10 августа 2007 г. по делу № А79-9248/2006.

В нем рассмотрена следующая интересная ситуация: фирма предоставила в налоговый орган уточненную декларацию по неуплаченной ранее в бюджет сумме налога. Причем по налоговому периоду, за который предоставлялась декларация, переплата налога в бюджет отсутствовала. Зато такая переплата имелась в более поздние налоговые периоды.

Налогоплательщик посчитал, что он не обязан уплачивать недостающую сумму налога и пеней по этому налогу в бюджет, так как эти платежи перекрываются положительной для него суммой задолженности, которая образовалась в последующие периоды.

Суд же указал на неправомерность позиции фирмы. Судьи обосновали свою позицию положениями пункта 42 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28 февраля 2001 г. № 5. Напомним, что по этой норме неуплата или неполная уплата сумм налога означает возникновение у налогоплательщика задолженности перед соответствующим бюджетом (внебюджетным фондом) по уплате конкретного налога.

Прежде чем уплатить в бюджет суммы фактической недоимки и соответствующей ей суммы пеней, необходимо исходить из следующего:

• если в периоде, который предшествует периоду уточнения декларации, у фирмы имеется переплата налога, которая перекрывает или равна сумме налога, подлежащего доплате по «уточненке», то налог и пени платит не нужно;

• если же у фирмы имеется переплата налога в более поздние периоды, она может быть освобождена от ответственности, по статье 122 Налогового кодекса (неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора)). При этом «уточненка» должна быть подана до момента, когда фирма узнала:

  а) об обнаружении налоговым органом неотражения или неполноты отражения сведений в налоговой декларации, а также ошибок, приводящих к занижению подлежащей уплате суммы налога;

  б) о назначении выездной налоговой проверки по данному налогу за данный период (при условии, что до представления уточненной налоговой декларации фирма уплатила недостающую сумму налога и соответствующие ей пени).

Если фирма сдает «уточненку» после проведения выездной налоговой проверки, по результатам которой не были обнаружены неотражение или неполнота отражения сведений в налоговой декларации, а также ошибки, приводящие к занижению подлежащей уплате суммы налога, то она также освобождается от ответственности по статье 122 Налогового кодекса (п. 4 ст. 81 НК РФ).

Платить ли штраф?

Интересным моментом, который на практике вызывает много вопросов, является возможность применения к налогоплательщику штрафных санкций в случаях погашения недоимки по уточненной налоговой декларации без уплаты пеней. В этом случае налоговики скорее всего потребуют уплатить штраф. Также велика вероятность того, что суд встанет на сторону налоговой инспекции.

В то же время в арбитражной практике имеется случай, когда суд, принял во внимание критерий добросовестности налогоплательщика, и факт неуплаты пеней при отсутствии иных оснований посчитал недостаточным для возложения на него ответственности за неполную уплату налога (постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 7 июля 2003 г. по делу № Ф04/3082-677/А03-2003).

Тем не менее, мы настоятельно рекомендуем не рисковать в подобных ситуациях. Тем более зачастую сумма выгоды от неуплаты пеней намного меньше суммы возможных потерь от уплаты штрафа со всей суммы недоимки по уточненной декларации.

В. Лобанов, аудитор

Подпишись на рассылку