Государству нужны деньги. Компаний
Вести с «фронта»
ФНС России обнародовала данные (таблица 1) о собираемости налогов за 9 календарных месяцев 2006 года. Согласно приведенной статистике, по сравнению с аналогичным периодом прошлого года поступления по НДС выросли всего на 3,6%, и это даже меньше уровня инфляции. Зато рост возмещений НДС экспортерам за тот же период составил целых 40%. Получается, что налог экспортерам возместили, а НДС от их поставщиков в бюджет не поступил. Почему такая ситуация становится возможной в России в то самое время, когда борьба за собираемость налогов непрерывно наращивает обороты? Может, совершенствуются схемы ухода или налоговые органы становятся менее изобретательными? Но нет — методика возмещения экспорта все та же: экспортер НДС с реализации не платит, однако входящий налог возмещает, его поставщик НДС платит и возмещает — и так далее до 5-го или 10-го звена в цепочке, которая окончательно прервется на какой-нибудь «банковской» фирмочке в пределах Садового кольца. Об этом знают и ФНС, и Центробанк, однако лицензии за легализацию и сокрытие отозваны только у незначительного количества банков, да и то исключительно у тех, которые демонстративно игнорировали директивы ЦБ в течение длительного периода времени.
Таблица 1
| НДПИ | 37,5 |
| НДС | 31,3 |
| Налог на прибыль | 16,1 |
| ЕСН | 9,9 |
| Акцизы | 3,1 |
| Прочие | 2,1 |
Почему же нельзя раскрутить цепочку до конца? Но в том-то и дело, что ее раскручивают, и весьма старательно, только вот занимаются этим разные ведомства, да еще и с противоположных сторон. Что делает МВД, «накрыв» очередной банк? Обнаружив у проверяемой организации в сейфе с десяток печатей фирм-однодневок, следователи проверяют накладные у нескольких ее контрагентов и с чувством выполненного долга прикрывают и «помойку», и банк. Увы, на этом все и заканчивается. В свою очередь налоговики, работая с недобросовестным, по их мнению, объектом, проверят цепочку настолько тщательно, насколько позволят их технические и человеческие возможности. На практике это оборачивается следующим: проверка второго по счету контрагента означает, что все остальные уже предупреждены. В лучшем случае все заканчивается арбитражем для первого участника цепочки, да и то не всегда успешным. То есть оба ведомства работают вроде бы правильно, а результата все равно не видно. «Когда в товарищах согласья нет, на лад их дело не пойдет».
В итоге динамика НДС в 2006 году оказывается отрицательной (таблица 2). Что же касается налога на прибыль, составляющего вместе с НДС около 50% налоговых доходов бюджета, то его собираемость, напротив, возросла по сравнению с прошлым периодом на 40%.
Таблица 2
| НДС с реализации | 24,2 |
| НДС экспортерам | -531,2 |
| Итого | -507 |
В чем же причина?
На наш взгляд, существуют достаточно логичные объяснения стремительного роста собираемости налога на прибыль:
- В нынешней экономической и правовой ситуации платить налог на прибыль модно. Если компания имеет стабильную репутацию рентабельной, то к ней потянутся акционеры, к тому же она не будет привлекать пристального внимания налоговиков. Это особенно важно для компаний, планирующих IPO. Так, у ФСФР даже есть специальные требования по продолжительности периода рентабельности перед датой начала публичного размещения ценных бумаг эмитента.
- Налоговики научились доказывать применение схем «ухода» от налога на прибыль.
- Налог на прибыль с точки зрения законодательства прост и понятен, что важно для налогоплательщика. Особенно это существенно в нынешней ситуации, когда законодатели снизили его ставку и отменили почти все льготы.
А вот с НДС ситуация совсем иная:
- Постоянно меняющиеся «правила игры» на налоговом поле НДС пугают предприятия. Сергей Шаталов заявил недавно о том, что готов создать в России «элитный клуб плательщиков НДС», куда будут входить небольшие предприятия, решившие платить НДС добровольно. Однако никаких преференций таким плательщикам налоговая реформа не предусматривает.
- Послушно выплачивая НДС, предприятия не приобретают ни имиджа, ни инвестиционной привлекательности. Скорее наоборот — излишнее рвение в этом вопросе может создать у деловых партнеров впечатление, что компания не применяет даже законных методов оптимизации.
И вот в подобной ситуации Минфин ставит на 2007 год планы увеличения собираемости НДС на 43% по отношению к 2006 году. Более того, с 2007 года вообще планируется ввести уведомительный порядок возмещения НДС экспортерами — с этого момента доказать незаконность возмещения налога можно будет только после камеральной или документальной налоговой проверки. И тем не менее деньги у налогоплательщиков необходимо собрать. Или отобрать.
Рискованные игры
Налоги предприятия условно можно разделить на две группы: расходы неизбежные и контролируемые. Критерием подобного разделения является различная возможность их оптимизации. К первой группе относятся налоги, которые можно снизить, но вероятность взысканий от контролирующих органов за применение оптимизационных методик очень высока. Существующие налоговые схемы, вроде «конвертной зарплаты», позволяют ослабить налоговое бремя, но они наказуемы по 198 и 199 статьям УК РФ и по статье 120 НК РФ. К этой же категории относятся и зарплатные налоги — ЕСН и НДФЛ. В случае с ними искажения и нарушения в документах выявляются на этапе проверки сведений, подаваемых в инспекцию по итогам налогового периода. Доказать искажение и умысел проще простого. Более того, исчерпывающую информацию можно получить простым опросом сотрудников организации.
А выявить уклонение от уплаты НДС и налога на прибыль практически невозможно даже самыми хитроумными средствами, а злой умысел придется доказывать в арбитражном суде, что особенно проблематично, если расходы обоснованы и досконально подтверждены документами. Нельзя упускать из виду и подготовленность отечественных предпринимателей — сегодня для них борьба за уменьшение налогового бремени напоминает тренировку футболистов на минном поле.
Из двух зол выбирают одно
Что бы ни говорили законодатели о святой обязанности уплачивать налоги, перед главным бухгалтером всегда стояла и будет стоять задача эти самые налоги максимально снизить. Как уже говорилось ранее, налоги можно рассматривать как расходы. Приведем пример последовательности торговых сделок и рассчитаем ориентировочную нагрузку на предприятие.
Торговая компания перепродает ТНП. Покупная стоимость товаров составила 59 000 рублей, в том числе НДС (18%) — 9000 рублей. Продажная стоимость товаров составила 118 000 рублей, в том числе НДС (18%) — 18 000 рублей. Финансовый результат с точки зрения генерального директора рассчитывается так:
118 000 — 59 000 = 59 000 рублей.
Результат же с позиции российского законодательства определяется следующим образом:
100 000 — 50 000 = 50 000 рублей.
Разница в выручке и расходах по сравнению с приведенным выше результатом объясняется тем, что оборот для расчета налоговой базы согласно бухгалтерским и налоговым нормам принимается за вычетом налога на добавленную стоимость, так же как и стоимость ТМЦ, по НДС с которой идет совершенно другой расчет. А он, как следует из главы 21 Налогового кодекса, совершенно прозрачен:
НДС к уплате = НДС с реализации (и/или с авансов) — НДС входящий, в нашем случае, имеем 18 000 — 9000 = 9000 рублей должно уйти в бюджет. (1)
Кроме этого в бюджет должен быть уплачен и налог на прибыль, и в нашем случае он составит 50 000 рублей × 24 % (налоговая ставка в 2006 году) = 12 000 рублей. (2)
Таким образом, бюджет компании опустошится на 12 000 + 9 000 = 21 000 рублей, что составит 18% от валовой выручки.
Приведем диаграмму (таблица 3), наглядно иллюстрирующую чистую прибыль компании по управленческому учету. Принцип ее прост и понятен даже домохозяйке.
Таблица 3
| Затраты | 59 000 |
| Чистая прибыль | 38 000 |
| Налог на прибыль | 12 000 |
| НДС | 9000 |
Прибыль — это то количество денег, которое осталось после уплаты расходов и налогов. Таким образом, если сократить долю уплачиваемых налогов, то доля чистой прибыли увеличится. Причем тратить лишние денежные средства здесь категорически нельзя. Обратимся к Налоговому кодексу. Согласно ему, с 2006 года оплата ТМЦ не является необходимым условием зачета НДС. И если просто завезти на склад предприятия больше товара с отсрочкой платежа поставщику, то такая мера будет совершенно законной. Если стоимость дополнительного товара составит 59 000 рублей, а при этом вычет НДС (18%) будет равен 9000 руб., то в (1) мы получим в остатке ноль. Величина прибыли по управленческому учету (таблица 4), соответственно, будет другой.
Таблица 4
| Налог на прибыль | 12 000 |
| Затраты | 59 000 |
| Чистая прибыль | 47 000 |
Мы ни в коем случае не призываем к фиктивному завышению товарных запасов — достаточно только грамотно планировать налоговую нагрузку в каждом конкретном налоговом периоде по каждому значимому для предприятия налогу.
Данная схема не будет исчерпывающей без упоминания о зарплатных налогах — ЕСН и НДФЛ. Ведь если собственник захочет свои доходы легализовать, то придется заплатить еще 39% от 47 000 рублей прибыли. Тогда с учетом того, что ЕСН уменьшает налогооблагаемую прибыль, рисунок 4 примет следующий вид (см. таблицу 5).
Таблица 5
| Затраты | 59 000 |
| Чистая прибыль | 28 670 |
| Налог на прибыль | 12 000 |
| ЕСН | 12 220 |
| НДФЛ | 6110 |
При таком раскладе чистая прибыль значительно уменьшается, и если бухгалтер не предложит вариантов смягчения налоговой нагрузки, то не сносить ему головы. Поэтому опять обратимся к Налоговому кодексу, а именно к такому понятию, как «дивиденды». Выплаты дохода по дивидендам возможны только собственникам организации, зато с этих выплат не надо удерживать ЕСН (п. 3 ст. 236 НК) и взносы на страхование от несчастных случаев на производстве (п. 18 постановления правительства от 7 июля 1999 г. № 765). Кроме того, вместо положенных 13% НДФЛ в таких случаях платят 9 (п. 4 ст. 224 НК). Следовательно, на один рубль дивидендов приходится 9 копеек налога. Таблица 5 преобразуется в таблицу 6.
Таблица 6
| Затраты | 59000 |
| Чистая прибыль | 42770 |
| Налог на прибыль | 12000 |
| Дивиденды | 4230 |
Схема вполне оптимальна, причем никаких запрещенных или «серых» схем не применяется.
Мы умышленно не рассматриваем возможность снижения налога на прибыль, поскольку все пригодные для этого способы связаны, как правило, с незаконным или фиктивным «выводом» объекта налогообложения или налоговой базы. Работа с подобными схемами — удел прокуратуры, но никак не бухгалтерии.
Налоговое администрирование XXI века
Итак, с одной стороны, налогоплательщики всегда будут стремиться снизить нагрузку, насколько это возможно. С другой — государственная налоговая политика очевидно невнятна, и в случае с НДС это заметно особенно ярко. Еще раз рассмотрим все эпизоды в деле борьбы за этот налог:
- В 2003 году ставка НДС составила 20%.
- В конце 2003 года Правительство России на своем заседании одобряет предложения об изменениях в законодательстве для введения с 1 июля 2004 г. специализированных счетов для уплаты НДС. Этот шаг мог бы стать прорывом в налоговом администрировании.
- С 1 июля 2005 года предлагалось обязать налогоплательщиков представлять в налоговые органы сведения о счетах-фактурах в электронном виде. Это стало бы мощным ударом по «однодневкам».
- Планировалось установить единую ставку НДС — 15%. Снижение НДС сразу на 5% привело бы к ощутимому снижению налоговой нагрузки, особенно для предприятий малого бизнеса.
Однако вышеперечисленные законодательные инициативы не прошли. Вместо наведения порядка налоговики проверяют правильность написания всех реквизитов в счетах-фактурах и отказывают в зачете НДС при малейших помарках.
Итак, продолжим:
- С 1 января изменяется ключевое правило зачета НДС — оплата оприходованных ТМЦ. Теперь НДС должен платить только тот, кто действительно этого хочет. Ну а если таковое желание отсутствует, достаточно запастись товаром впрок — благо, создание избыточных товарных или материальных запасов не противозаконно.
- Сказав «А», законодатели не сказали «Б», оставив прежний порядок зачета НДС при импорте.
- Недавно заместитель министра финансов вновь заговорил о возможности выделения в платежных поручениях НДС в отдельное поле, дабы контролировать его собираемость в бюджет, однако непонятно, как в таком случае контролировать НДС с наличного оборота предприятий и при осуществлении неденежных форм расчета — например, векселями.
- В новой редакции части первой НК РФ, одобренной во втором чтении Госдумой, предусмотрена процедура согласования налоговых схем предприятия с инспекторами. Подп. 2 п.1 статьи 21 НК РФ закрепляет право налогоплательщиков получать от Минфина письменные разъяснения по вопросам применения законодательства о налогах и сборах. Предприятие должно составить запрос, в котором описывается вымышленная или реальная сделка. И самое главное, если компания последует советам контролеров и это приведет к налоговому нарушению, то согласно подп. 3 п. 1 статьи 111 фирма будет освобождена от штрафа — даже в том случае, если суд признает неверными разъяснения налоговой службы. Однако новая мера законодателей, увы, опять-таки осталась половинчатой. Дело в том, что налог все-таки будет начислен. Непонятные полумеры сводят на нет хорошую идею, лишая ее смысла. К тому же вполне вероятна утечка информации, составляющей коммерческую и имущественную тайны организации, к конкурентам. Нельзя исключать и того, что сами налоговики, выдавая рекомендации по исчислению налога на прибыль, могут прийти через месяц с проверкой, к примеру, учета НДС.
В отношении налога на прибыль почему-то таких разночтений не наблюдается. Остается непонятным, что или кто мешает законодателям сделать нормы для НДС такими же простыми для понимания.
Что делать компаниям?
Таким образом, налоговая реформа НДС явно буксует. Что в этой ситуации остается предприятиям-налогоплательщикам? Только одно — не рисковать и зарабатывать больше, чем отберут налоговики. А также изучать чужие налоговые прецеденты, чтобы не создавать свои.
