«Зарплатная» компенсация: НДФЛ, взносы и «прибыльная» неразбериха

НДФЛ: чиновники лояльны

«Зарплатная» компенсация освобождается от налога на доходы физлиц на основании п. 3 ст. 217 НК РФ. Именно так считают в Минфине (письма от 28.02.2017 № 03-04-05/11096, от 23.01.2013 № 03-04-05/4-54 и др.). Фискалы с коллегами солидарны (см. письмо ФНС России от 04.06.2013 № ЕД-4-3/10209).

Право увеличивать размер такой компенсации закреплено законодательно – в статье 236 Трудового кодекса РФ. Поэтому, на наш взгляд, если предприятие производит данную выплату в повышенном размере, НДФЛ не нужно облагать всю сумму целиком.

Однако предостережем от того, чтобы под видом компенсации выдавать работникам зарплату. Контролеры с этой схемой оптимизации прекрасно знакомы, и фирме она, скорее всего, «выйдет боком». Наглядный пример – Постановление ФАС Уральского округа от 30.11.2012 № Ф09-11655/12. В нем служители Фемиды поддержали инспекторов, настаивающих на удержании НДФЛ с «зарплатной» компенсации. Причем со всей ее суммы, а не только в части повышенного размера (организация применяла увеличенную процентную ставку). Дело в том, что подобные выплаты носили систематический характер, а их величина значительно превышала сумму самого вознаграждения «обиженных» сотрудников. Было выявлено, что фирма имела все возможности своевременно рассчитываться с этими лицами. В итоге арбитры пришли к выводу, что на самом деле упомянутые выплаты никакие не компенсационные, и предприятие потерпело вполне закономерное фиаско.

Страховые взносы: успехи многолетней борьбы

А вот тут настрой у чиновников диаметрально противоположный. Они указывают, что страховыми взносами облагаются все выплаты в рамках трудовых отношений, в том числе, и «зарплатные» компенсации. При этом на них не распространяется действие освобождающей от взносов 422-й статьи Кодекса. То есть, применяется общий порядок, закрепленный в статьях 420 и 421 НК РФ (см. письма финансового ведомства от 06.03.2019 № 03-15-05/14477, от 24.09.2018 № 03-15-05/68049 и мн. др.). Раньше схожую точку зрения высказывали Минтруд (письмо от 22.07.2016 № 17-3/В-285) и Минздравсоцразвития РФ (письмо от 15.03.2011 № 784-19).

С травматическими взносами – аналогичная картина. Аргументы чиновников идентичны, а кивают они при этом на положения статей 3, 20.1 и 20.2 Федерального закона от 24.07.1998 № 125-ФЗ.

Компаниям такая позиция совсем не по душе, и они уже много лет с ней активно борются. И, надо сказать, небезуспешно. Главное подспорье – Постановление Президиума ВАС РФ от 10.12.2013 № 11031/13. Высшие арбитры подчеркнули, что сам по себе факт наличия трудовых отношений не говорит о том, что все выплаты работнику представляют собой оплату его труда. «Зарплатное» возмещение свободно от взносов, поскольку является законодательно установленной компенсационной выплатой, связанной с выполнением сотрудником своих обязанностей. Раньше такие выплаты освобождал от взносов пункт 2 части 1 статьи 9 канувшего в лету Федерального закона от 24.07.2009 № 212-ФЗ, теперь же эта норма перекочевала в статью 422 НК РФ.

Судьи взяли эту позицию высокой инстанции на вооружение. В последующие годы было вынесено огромное количество решений в пользу компаний, и практически во всех есть кивок на Постановление № 11031/13. Взять хотя бы постановления АС Западно-Сибирского округа от 21.05.2019 № Ф04-1512/2019, АС Северо-Западного округа от 22.01.2019 № Ф07-16884/2018 и Поволжского округа от 13.06.2018 № Ф06-33748/2018. Отметим, что вторят коллегам и судьи ВС РФ (определения от 10.01.2019 № 303-КГ18-22489, от 07.05.2018 № 303-КГ18-4287 и от 10.06.2016 № 303-КГ16-7930).

Отдельно упомянем о свежем вердикте, где арбитры освободили «зарплатную» компенсацию от взносов по травме. Ведь данные выплаты производились не за результаты труда, а в силу закона (см. Постановление АС Центрального округа от 19.08.2019 № Ф10-2816/2019).

Обилие споров говорит о том, что контролеры не сдаются и с упорством, достойным лучшего применения, «бодаются» с фирмами. Но служители Фемиды всецело на стороне компаний. Если же вас пугает вероятное разбирательство, учтите: финансисты не против отражения таких страховых взносов в налоговых расходах (см. письма от 25.04.2016 № 03-03-06/1/23678 и от 15.03.2011 № 03-03-06/1/138).

«Прибыльные» перипетии

В составе внереализационных расходов можно отразить санкции за нарушение договорных или долговых обязательств (подп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ). Но, по мнению финансистов, положения этой нормы к «зарплатной» компенсации не применимы. Не включить ее и в состав расходов на оплату труда. Компенсации, оговоренные статьей 255 Кодекса, должны быть связаны с режимом работы или условиями труда, содержанием работников. А наша выплата данным условиям не отвечает. Следовательно, в целях налогообложения прибыли она будет потеряна (письма Минфина России от 31.10.2011 № 03-03-06/2/164 и от 09.12.2009 № 03-03-06/2/232). В этом уверены и столичные налоговики (письмо от 29.10.2010 № 20-15/113904).

Однако служители Фемиды считают иначе. Они подчеркивают, что компенсация положена за несоблюдение срока выплаты зарплаты из трудовых договоров. То есть, фактически это санкция за нарушение договорных обязательств. А в подп. 13 п. 1 ст. 265 Кодекса нет ограничений по отражению санкций в зависимости от того, в рамках каких именно правоотношений (регулируемых гражданским или трудовым законодательством) было допущено подобное прегрешение. Значит, такую компенсацию вполне можно включить во внереализационные расходы (постановления ФАС Поволжского округа от 30.08.2010 № А55-35672/2009, Волго-Вятского округа от 11.08.2008 № А29-5775/2007, Уральского округа от 14.04.2008 № Ф09-2239/08-С3 и др.).

Интересно, что аналогичную позицию высказывают в частных консультациях и некоторые чиновники. Они принимают к сведению упомянутый арбитраж, кивая при этом на письмо ФНС России от 14.09.2007 № ШС-6-18/716@, призывающее инспекторов во избежание бесперспективных споров руководствоваться сложившейся судебной практикой. Более того. Похоже, что пошатнулась и железобетонная позиция финансистов. Недавно они, вновь рассматривая вопрос о возможности учета в расходах «зарплатной» компенсации, категоричности уже не проявили, ответив довольно расплывчато. Процитировав нормы закона, минфиновцы резюмировали – обоснованность «прибыльных» расходов нужно оценивать с учетом обстоятельств, говорящих о намерениях компании получить экономический эффект в результате реальной деятельности (письмо от 04.09.2018 № 03-03-06/1/63083). Понимай, как хочешь. Однако отход от прежней жесткой позиции налицо. И это радует.

Если решите учитывать компенсацию, признавайте расходы в периоде ее начисления (п. 1 ст. 272 НК РФ).

Пример. Расчет и учет «зарплатной» компенсации
Фирма, применяющая общую систему налогообложения, начислила работнику сумму к выдаче (за вычетом НДФЛ) за вторую половину августа 2019 года в размере 45 000 руб. Выплатить ее она должна была 5 сентября, однако сделала это лишь 24-го числа. Таким образом, период просрочки составил 19 дней (с 6 по 24 сентября включительно). Ключевая ставка Банка России, действовавшая 6, 7 и 8 сентября, – 7,25% (Информационное сообщение ЦБ РФ от 26.07.2019), а с 9 по 19 сентября – 7% (Информационное сообщение ЦБ РФ от 06.09.2019).

	 На предприятии повышенный размер «зарплатного» возмещения не предусмотрен.

	 Расчет компенсации будет состоять из двух частей. За первые три дня – 65,25 руб. (45 000 руб. x 7,25% / 150 x 3 дн.). А за последующие 16 дней – 336 руб. (45 000 руб. x 7% / 150 x 16 дн.). Итоговая сумма – 401,25 руб. (65,25 руб. + 336 руб.). От налога на доходы физлиц она свободна. Бухгалтер компании решил включить ее в состав внереализационных расходов на основании подп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ и не начислять на эту сумму страховые (абзац 10 подп. 2 п. 1 ст. 422 Кодекса), а также травматические взносы (абзац 13 подп. 2 п. 1 ст. 20.2 Федерального закона от 24.07.1998 № 125-ФЗ).

	 Бухгалтер сделал проводки:

	 Дебет 91 Кредит 73 – 401,25 руб. – начислена компенсация за задержку зарплаты;

	 Дебет 73 Кредит 51 – 401,25 руб. – сумма компенсации выплачена работнику организации.