«Заправьте» фирму правильно

«Автомобиль – не роскошь, а средство передвижения» – гласит известная поговорка. Сегодня без машины большинство предприятий обходиться уже не может. А она в свою очередь не может обходиться без бензина. Все бы хорошо, только вот мороки из-за него в бухгалтерии предостаточно. Есть неясности с бухгалтерским, налоговым учетом топлива, документальным оформлением и, наконец, зачетом НДС. Естественно, мнения предпринимателей и инспекторов зачастую не совпадают.

Чтобы самому определиться, какой позиции придерживаться, вам следует знать некоторые нюансы. На них и остановимся.

Чему учат в институте

Рассмотрим самую распространенную ситуацию: водитель на заправке расплачивается наличными. Здесь он действует как физическое лицо. Работник платит, автомобиль заправляют, водитель забирает кассовый чек, а потом отдает его в бухгалтерию. Все.

Что же бухгалтер по закону должен сделать дальше? Правила ведения бухучета велят ему вначале отразить бензин на счете 10. Ведь ГСМ считается материалом. Об этом сказано в пункте 42 Методических указаний по бухучету материально-производственных запасов (далее – Методические указания). Основанием для проводки должен быть первичный документ. Разберемся, является ли таковым кассовый чек. Вообще-то, нет. Дело в том, что в нем нет всех обязательных реквизитов для «первички», установленных законом о бухучете (ст. 9). К примеру, нет подписей.

Но финансовые работники «мелкие формальности» оставили без внимания. И в своем письме от 5 января 2004 г. № 16-00-17/2 Минфин смело указал, что «кассовый чек является первичным учетным документом». Ну что ж, выходит, отразить в учете поступление горючего вы можете по чеку ККМ. Итак, бензин оприходован.

Теперь его надо как-то списать. Считается, что основанием для этого в бухгалтерском и налоговом учете является один лишь путевой лист. Его форму содержит постановление Госкомстата России от 28 ноября 1997 г. № 78. В ней есть реквизиты о маршруте автомобиля, пройденном расстоянии, расходе топлива. Откуда брать последний реквизит (расход топлива) – сказать сложно. Данных нет. Во всяком случае точных. Определить приблизительный остаток бензина в баке водитель сможет разве что по стрелке на панели приборов машины.

Есть еще одна сложность. В форме путевого листа нет реквизита, который бы показывал, сколько бензина было куплено по дороге. Документ отражает лишь остаток топлива при выезде, при возвращении и соответственно его расход за поездку. Например, если перед дорогой в машине был 1 литр бензина, а в пути водитель заправился еще на 10 литров, этой информации в путевом листе не будет. Конечно, вы можете внести изменения в форму листа, предварительно утвердив ее в учетной политике предприятия. Но это до конца проблем не решит. Откуда брать данные о расходе топлива за поездку? Расход бензина на машинах разный. Это особенно актуально в столице, где зачастую, чтобы проехать 10 метров, нужно час простоять в пробке. В общем, чтобы заполнить путевой лист, бухгалтер должен обладать олимпийским усердием...

Что делают на практике

...но оно есть не у всех. К заполнению путевого листа бухгалтеры подходят как к необходимой формальности. Главное, чтобы в графах о движении горючего и маршруте автомобиля было написано что-то похожее на правду. Проверять же эту информацию никто не станет. Инспекторы и сами видят бесперспективность этого дела и обращают внимание лишь на наличие заполненного путевого листа.

Тем не менее многие не желают заниматься бумажной волокитой и списывают бензин на основании кассового чека от АЗС и авансового отчета водителя. Само собой, это гораздо удобнее, чем составлять путевые листы и рисовать в них приблизительные данные. Построим под этой позицией законодательную основу.

Бальзам для смелых

В начале заметьте, требования о том, что каждая фирма должна оформлять путевой лист, законодательство не содержит. Это лишь один из сотен документов, придуманных Госкомстатом. Бухгалтеры «гоняются» за ним, во-первых, чтобы было основание для списания топлива в расход. А во-вторых, чтобы подтвердить экономическую целесообразность затрат.

На минуту отрекитесь от того, как вы обычно списываете бензин. Посмотрим на эти причины с профессиональной точки зрения. Как вы знаете, материалы подлежат списанию в момент передачи их в эксплуатацию, не в момент использования (п. 93 Методических рекомендаций, п. 2 ст. 272 и п. 3 ст. 273 НК РФ). Что же это за момент? Очевидно, это время, когда бензин попадает в бензобак автомобиля (это ведь не склад хранения). Когда он там сгорел, значения не имеет. Заметьте, в путевом листе нет информации, когда автомобиль заправлен. Иными словами, этот документ не может свидетельствовать о том, что материал в эксплуатацию передан. Из всего этого следует, что путевой лист основанием для списания горючего не является.

Теперь коснемся экономической целесообразности. Разумеется, в листе имеется информация о том, куда ездил автомобиль: в банк или, например, к директору на дачу (хотя и это при желании можно оправдать). Но это далеко не единственный документ, который может подтвердить целесообразность. Об этом свидетельствует и приказ руководителя об использовании служебных автомобилей в служебных целях. Образец его мы публиковали в прошлом номере журнала на стр. 73.

И, наконец, посмотрим, о чем думали статисты, изобретая сей «непутевый» документ. Вот что написано в официальном комментарии к нему: путевой лист «является первичным документом по учету работы... транспорта и основанием для начисления заработной платы водителям» (постановление Госкомстата России от 28 ноября 1997 г. № 78). Как видите, о ГСМ статисты даже не упомянули. Путевой лист нужен лишь, чтобы контролировать работу автомобиля и начислять зарплату водителям. Согласитесь, это уже говорит о многом.

В итоге приходим к тому, что эта «путевая» формальность ничего в себе не содержит. Не видно причины, зачем ее соблюдать. Хотя нет... Одна причина все же есть. Это человеческий фактор. Путевой лист помогает избавиться от конфронтации с инспекторами. Уж если так, советуем составлять его не на каждую поездку, а хотя бы раз в месяц. О том, что так делать можно, свидетельствует постановление ФАС Северо-Западного округа от 5 апреля 2004 г. по делу № А56-22408/03.

Парадоксальный налог

Вы видели когда-нибудь, чтобы кассир на заправке выдавал счет-фактуру? Это экзотика. Во-первых, он не знает, что это за «зверь» такой, а во-вторых, не уполномочен оформлять этот документ. Тем не менее, чтобы зачесть НДС, налоговики обычно его требуют. И это несмотря на то что в статье 168 Налогового кодекса ясно сказано, что «при реализации товаров за наличный расчет... требования... по выставлению счетов-фактур считаются выполненными, если продавец выдал покупателю кассовый чек». Иными словами, АЗС не обязана выдавать водителю счет-фактуру. Она должна выдать кассовый чек, в котором, кстати, НДС продавец может не выделять (п. 6 ст. 168 НК РФ). Возникает бредовая ситуация. С одной стороны, продавец бензина свои обязательства перед фирмой выполнил, выдав вместо счета-фактуры кассовый чек. С другой – бухгалтер, утверждают налоговые работники, не вправе по нему зачесть НДС.

Надо сказать, ни одного официального письма по этой проблеме налоговые работники выпустить не удосужились. Зато это мнение устойчиво держится на уровне ответов на частные вопросы и негласных споров в ходе проверок. Молчит и Минфин.

За разъяснением мы обратились к Вячеславу Акенееву, аудитору столичной фирмы «Стеллз». Вот что он сказал: «Утверждения налоговиков основаны на положениях статьи 172 кодекса, где говорится, на основании каких документов делается налоговый вычет. Конечно же, там сказано про счет-фактуру. Но не только... Признаться, никак не пойму, почему это положение инспекторы не могут дочитать до конца. Дальше в той же статье в том же абзаце черным по белому указано, что НДС зачитывается и на основании документов, подтверждающих сумму налога. Вполне очевидно, что чек ККМ, в котором хотя бы говорится об НДС, это подтверждает. Какие тут могут быть возражения?»

Мы с Вячеславом полностью согласны. Отказ инспекторов в признании налогового вычета незаконный. Правда, доказывать это, может быть, придется в суде. Но знайте, Фемида на вашей стороне.

Пример 1

По результатам проверки ООО «Итол-Аудит» инспекторы решили доначислить фирме НДС. Они посчитали, что бухгалтер неправомерно принял к вычету НДС по кассовому чеку о покупке бензина. Налог в нем выделен не был, счет-фактура отсутствовал.

Как оказалось, это не фатально. В судебном решении указано, что аргумент инспекторов «...кассовые чеки АЗС не могут служить доказательством уплаты НДС своему контрагенту, так как в чеке не выделен НДС» судом... отклоняется. При этом он сослался на пункт 7 статьи 168 Налогового кодекса, где «розничникам» счета-фактуры разрешается не выставлять, и пункт 6 этой же статьи, где им НДС разрешается не выделять. Исходя из этого арбитр сделал вывод, что НДС по кассовым чекам «...правомерно отнесен на налоговые вычеты» (постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 8 июля 2003 г. по делу № Ф09-1961/03АК).

Судьба невозмещенного

Если же зачитывать НДС по одному лишь чеку вы не решитесь, эту сумму надо будет куда-то деть. Возможны две ситуации:

• налог в чеке не выделен;
• налог в чеке указан: выделена его сумма либо указано «в том числе НДС».

В первом случае неясностей, как отразить затраты, обычно не возникает. В бухгалтерском и налоговом учете оприходуют (или сразу списывают) бензин по цене, которая указана в чеке рядом со словами «Общая сумма» (п. 147 Методических указаний). Никаких претензий у проверяющих это не вызывает.

Дело обстоит сложнее во втором случае. В бухучете выделенный НДС будет «висеть» на 19-м счете. Включить его в первоначальную стоимость купленного бензина вы не сможете (п. 6 ПБУ 5/01, п. 147 Методических указаний). Причем, если конкретная сумма налога в чеке отсутствует, его надо вычислить расчетным путем. Для этого достаточно сумму по чеку умножить на 18/118. Касательно налогового учета, увеличить материальные расходы по бензину на сумму уплаченного НДС не дает статья 170 кодекса. Выходит, если вы решите НДС по чеку к вычету не принимать, его сумму нельзя будет отнести в состав налоговых расходов. Перспектива, на наш взгляд, не очень.

Как видите, все вышеизложенные трудности возникали, когда фирма заправляла автомобили через своих работников. Вполне естественно, что они несут в бухгалтерию документы, которые им были выданы как обычным физическим лицам. Для юридических лиц, не желающих ни с кем спорить, этого явно мало. Компенсируют «дефицит» нужных организации документов другие способы покупки бензина. Вкратце о них расскажем.

Талоны лучше, чем наличка...

Способ первый: покупка по безналу так называемых топливных талонов. Предприятие заключает договор поставки ГСМ со специализированной фирмой (их можно найти через Интернет). Впоследствии она ежемесячно будет вам исправно представлять накладные и счета-фактуры на купленное топливо. Так что вы со спокойной душой сможете сделать заветный налоговый вычет по НДС.

Талоны бывают двух видов. Они могут быть на определенную сумму: на них указывается сумма денег, на которую АЗС отпустит бензин. А могут быть и «литровыми». В этом случае на талонах пишут количество и марку топлива, которое будет отпущено по одному талону. Выбираете тот вариант, который вам удобен.

В бухучете топливные талоны могут быть отражены различными способами. Все зависит от условий договора поставки. А именно, от того, когда вам переходит право собственности на бензин. Так, если это происходит в момент передачи талонов, они будут учитываться на счете 10 субсчет «Топливо». Если же ваша фирма становится собственником бензина непосредственно после заправки, талоны отражайте на счете 50 субсчет «Денежные документы». Проиллюстрируем это на примере.

Пример 2

В июле 2004 года ЗАО «Актив» приобрело топливные талоны на бензин «Аи-92» на сумму 11 800 руб. (в том числе НДС – 1800 руб.). Талоны «Активом» полностью оплачены.

Вариант 1. В договоре поставки указано, что право собственности на бензин к «Активу» переходит в момент оплаты талонов.

В учете бухгалтер сделал следующие записи:

Дебет 10 Кредит 60

– 10 000 руб. (11 800 – 1800) – оприходованы талоны;

Дебет 19 Кредит 60

– 1800 руб. – отражен НДС.

Вариант 2. В договоре поставки указано, что покупатель становится собственником топлива в момент фактической заправки автомобиля по талонам.

В этом случае проводки будут выглядеть так:

Дебет 50 субсчет «Денежные документы» Кредит 60

– 11 800 руб. – получены топливные талоны;

Дебет 71 Кредит 50 субсчет «Денежные документы»

– 11 800 руб. – талоны выданы водителю;

Дебет 10 Кредит 71

– 10 000 руб. – оприходован бензин, купленный водителем;

Дебет 19 Кредит 71

– 1800 руб. – отражен НДС.

...карты тоже

Способ второй: покупка по безналу так называемых топливных карт. По сути, они напоминают банковские карты. Схема работы похожая. Приобретая карту, фирма перечисляет поставщику бензина аванс. Дальше по этой карте водитель расплачивается на АЗС. При этом на ней собирается информация о количестве приобретенного топлива.

Заправляясь таким образом, вы также получите от продавца и накладную, и счет-фактуру. В учете карты отразите на счете 50 субсчет «Денежные документы».

Пример 3

В июле 2004 года ООО «Пассив» приобрело топливную карту стоимостью 177 руб. (в том числе НДС – 27 руб.) и перечислило поставщику аванс за 500 литров бензина «Аи-92» в сумме 6490 руб. (в том числе НДС – 990 руб.).

Бухгалтер сделал следующие проводки:

Дебет 60 Кредит 51

– 177 руб. – оплачена стоимость топливной карты;

Дебет 60 субсчет «Авансы выданные» Кредит 51

– 6490 руб. – перечислен аванс за бензин;

Дебет 50 субсчет «Денежные документы» Кредит 60

– 150 руб. (177 – 27) – оприходована топливная карта;

Дебет 19 Кредит 60

– 27 руб. – отражен НДС по топливной карте.

В конце месяца «Пассив» получил от поставщика накладную и счет-фактуру. Согласно накладной, за июль водитель заправил по карте 500 литров бензина. Бухгалтер «Пассива» сделал такие проводки:

Дебет 10 субсчет «Топливо»

Кредит 60 субсчет «Расчеты с поставщиками»

– 5500 руб. (6490 – 990) – оприходован бензин по накладной поставщика;

Дебет 19

Кредит 60 субсчет «Расчеты с поставщиками»

– 990 руб. – отражен НДС по принятому на учет бензину;

Дебет 60 субсчет «Расчеты с поставщиками»

Кредит 60 субсчет «Авансы выданные»

– 6490 руб. – зачтен ранее выданный аванс.

Надо сказать, этот вариант имеет существенный недостаток. Так, заправочная станция должна быть оборудована специальным электронным терминалом. Они же на сегодняшний день есть только на современных АЗС.

Напоследок

И в завершение немного о налоговом учете топлива. Многие до сих пор считают, что оно нормируется. Часто в приватных беседах специалисты МНС уверяли, что списать бензин можно только по нормам. И при этом все время ссылались на нормы, утвержденные Минтрансом России 29 апреля 2003 г. № Р3112194-0366-03.

Вы должны знать следующее. В Налоговом кодексе упоминания о нормах расхода горючего нет и в помине. В нем сказано лишь, что это материальный расход (ст. 254). Вывод сами знаете. К тому же вышеприведенный минтрансовский документ носит лишь рекомендательный характер. Он не прошел регистрацию в Минюсте. Следовательно, к исполнению он не обязателен, и на него «нельзя ссылаться при разрешении споров» (п. 10 Указа Президента РФ от 23 мая 1996 г. № 763 «О порядке опубликования и вступления в силу... нормативно-правовых актов федеральных органов исполнительной власти»).

Чтобы окончательно укрепить свою позицию перед «нашествием» налоговиков, вы можете узаконить собственные нормы. Они же могут быть «щедрыми». Также можете обратить внимание проверяющих на то, что в ряде регионов от нормирования этих расходов инспекторы начали отказываться. Примером этому может послужить письмо УМНС по г. Москве от 5 февраля 2003 г. № 26-12/7430. Хоть там и упоминается о том, что нормы используются для «обеспечения расчетов налогообложения», но указывается, что без них можно обойтись. Об этом говорят и судьи (см., например, постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 10 июня 2002 г. по делу № Ф09-1180/02-АК).

С. Бездорожева, эксперт ПБ