Вычет по НДС: возвращение в бюджет

Закон обратной силы не имеет

Ситуации, при которых организации должны восстановить налог, перечислены в пункте 3 статьи 170 Налогового кодекса. Это передача имущества, нематериальных активов и имущественных прав в качестве вклада в уставный капитал других фирм. Также использование в сделках, освобожденных от налога, товаров (работ, услуг, основных средств, НМА), изначально приобретенных для НДСоблагаемых операций. Кроме того, вычет по НДС придется вернуть в бюджет при переходе с общей системы налогообложения на упрощенку или ЕНВД, при использовании права на освобождение от уплаты НДС.

Арбитражная практика показывает, что довольно частой ошибкой инспекций является применение ныне действующих положений к правоотношениям, возникшим задолго до внесения соответствующих изменений в кодекс. Примером тому может служить дело, рассмотренное ФАС Московского округа от 23 апреля 2007 г. № КА-А40/2996-07. Компания приобрела здание и приняла к вычету НДС по этой операции. Через 2 года оно было передано в качестве вклада в уставный капитал другой фирмы. Инспекция решила, что налог в данном случае следует восстановить и уплатить в бюджет в том периоде, в котором состоялась передача здания.

В редакции Налогового кодекса, действовавшей в рассматриваемый период (2005 год), не было никаких оговорок, касающихся восстановления НДС, ранее принятого к вычету, в случае последующего изменения порядка использования основных средств. Вычет компанией был сделан правильно, это подтвердила и инспекция. Значит, по мнению арбитров, предприятие не должно платить эту сумму. При этом судьи опирались на решение ВАС от 15 июня 2004 г. № 4052/04. В нем также говорится о том, что если имущество, купленное компанией для операций, облагаемых НДС, было впоследствии передано в качестве вклада в уставный капитал другой организации, то сумму налога восстанавливать не нужно.

Налоговый кодекс в редакции, действующей с 1 января 2006 года, говорит о том, что налог в таком случае придется восстановить (п. 3 ст. 170 НК). Порядок этой процедуры разъяснили чиновники УФНС по г. Москве в письме от 24 января 2007 г. № 19-11/005454. НДС, принятый ранее к вычету передающей стороной, подлежит восстановлению в сумме, пропорциональной остаточной (балансовой) стоимости основного средства, без учета его переоценки. При этом сумма налога, подлежащая восстановлению, в стоимость ОС не включается. Чтобы принимающая сторона могла сделать вычет, в документах, которыми оформляют передачу ОС, нужно указать сумму восстановленного НДС.

На стыке режимов

Нередко спорные ситуации возникают по поводу уплаты налогов в момент перехода с одного режима на другой. Допустим, предприятие применяло общую систему, а потом перешло на спецрежим. На складе остались товары, закупленные еще во время применения ОСНО. В момент их приобретения был сделан вычет по НДС. Нужно ли восстанавливать эти суммы при переходе на вмененку? При вынесении решения арбитры подчеркивают, что закон в данном случае обратной силы не имеет и применять нормы, действующие сегодня, к правоотношениям, возникшим несколько лет назад, значило бы пытаться изменить налоговое законодательство того времени.

Довольно типичная ситуация была рассмотрена московскими судьями (постановление от 20 июня 2006 г. № КА-А41/5701-06). Предприятие перешло с общего режима на ЕНВД. Инспекция обязала уплатить НДС, ранее принятый к вычету, по остаткам товаров, числящихся на балансе компании.

Судьи рассуждали таким образом. Налог на добавленную стоимость, предъявленный фирме и уплаченный ею, принимается к вычету в том отчетном периоде, когда товары приобретены и приняты на учет, а не в момент их реализации (п. 1 и 2 ст. 171 НК). НДС фирмой возмещен во время применения ОСНО. В Налоговом кодексе (в редакции, действовавшей в проверяемом периоде) нет указания на необходимость восстановления налога при переходе на другую систему. Значит, при изменении режима предприятие не должно платить сумму НДС, правомерно предъявленную к вычету в предыдущих периодах.

Аналогичный случай послужил причиной судебного разбирательства по делу от 17 марта 2006 г. № КА-А41/1810-06. Фирма перешла на упрощенную систему. Инспекция обязала предприятие восстановить суммы налога по недоамортизированным основным средствам, числящимся на его балансе. Однако суд принял сторону компании и постановил, что она не должна уплачивать суммы налога, возмещенные в период применения общего режима.

Минфин о восстановленном НДС

Минфин разъяснил ныне действующие положения Налогового кодекса относительно восстановления НДС при переходе на льготный режим в письме от 24 апреля 2007 г. № 03-11-05/78. В нем рассмотрена такая ситуация. С 1 января 2007 года организация перешла с ОСНО на упрощенку. На конец 2006 года у предприятия остались материалы и амортизируемое имущество. Чиновники указали, что суммы НДС, ранее принятые к вычету по данному имуществу, следует возвратить в бюджет. При этом исчисление сумм НДС, подлежащих восстановлению по амортизируемым основным средствам, производится на основании их остаточной стоимости по данным бухучета. Платить в бюджет «восстановленный» НДС нужно в последнем налоговом периоде перед переходом организации на УСНО. А возвращенные в бюджет суммы компания может учесть в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, при определении базы по прибыли.

В другом письме финансистов от 12 апреля 2007 г. № 03-07-11/106 речь идет об основных средствах, которые предприятие продолжает использовать и после представления в инспекцию уведомления об использовании права на освобождение от уплаты НДС. Чиновники считают, что суммы налога, ранее принятые к вычету по основным средствам, нужно восстановить с остаточной стоимости ОС.

Одно из разъяснений Минфин посвятил проблеме восстановления НДС, возмещенного предприятиями, осуществляющими как облагаемые, так и освобожденные от налога операции. Чиновники указали, что такие организации должны вести раздельный учет. Если же его нет, то восстановлению подлежат суммы НДС, принятые к вычету по товарам, в частности, относящимся к общехозяйственным расходам, используемым для осуществления как НДСоблагаемых, так и иных операций (письмо Минфина от 11 января 2007 г. № 03-07-15/02).

Елена Камалова