Внимание, ипотека!

Постулаты действующего закона

Законодательство о налогах и сборах устанавливает, что выданный сотруднику кредит для займодавца не является расходом в целях налогообложении, а для самого должника соответственно не является налогооблагаемым доходом. В соответствии с п. 12 ст. 270 НК РФ при определении налоговой базы по прибыли не учитываются расходы в виде средств или иного имущества, которые переданы по договорам кредита или займа, а также направленные в погашение таких заимствований. Следовательно, возврат займа не рассматривается для целей налога на прибыль организаций и НДФЛ (для индивидуальных предпринимателей) ни как доход займодателя, ни как расход для заемщика. Согласно пп. 10 п. 1 ст. 251 НК РФ при определении налоговой базы по прибыли компании не учитываются поступления в виде средств или иного имущества, которые получены по договорам кредита или займа, а также в счет погашения этих заимствований.

Такое положение вполне устраивало участников как беззалоговых, так и залоговых сделок по займам. При этом до обращения взыскания на предмет залога в судебном порядке дело не доходило. Как правило, заемщик-залогодатель с согласия кредитора-залогодержателя реализовывал гарантийное имущество и возвращал основную сумму долга. Подобный выход из положения был приемлем для обеих сторон, особенно в тот период, когда цены на жилую недвижимость имели устойчивую тенденцию к повышению. В условиях стабилизации цен, а тем более их снижения (что прогнозируется в настоящее время подавляющим большинством специалистов), будет неуклонно сокращаться количество случаев реализации заложенного имущества по взаимному согласию заемщиков и займодателей и возрастать число прецедентов обращения взысканий в судебном порядке.

Рассмотрим ситуацию, когда в судебном порядке обращения взыскания на предмет ипотеки произойдет его успешная реализация на открытом аукционе. У кредитора-залогодержателя в данной ситуации не возникает никаких дополнительных налоговых проблем, поскольку от лица, проводившего аукцион (судебного пристава-исполнителя либо аукциониста), он получает сумму денежных средств, включающую в себя:

• возврат основной суммы долга (согласно пп. 10 п. 1 ст. 251 НК РФ не учитывается в составе налоговой базы займодателя);
• обычные и штрафные проценты по ипотечному кредиту или займу (для целей налогообложения доход займодателя);
• компенсацию произведенных займодателем расходов для обращения взыскания на предмет залога (судебные издержки) и иных затрат (например, на содержание и охрану заложенного имущества).

Налоговая проблема при обращении взыскания на предмет ипотеки возникает в том случае, когда займодатель будет вынужден в результате несостоявшихся повторных торгов (повторного аукциона) «оставить предмет ипотеки за собой». Представляется, что действующие в настоящее время нормы залогового права сделают такую ситуацию типичной для подавляющего большинства ипотечных займодателей в те периоды, когда цены на недвижимость стабилизируются, и возникнет тенденция к их понижению.

Закон об ипотеке — в центре внимания

Один из основных актов российского залогового права — Федеральный закон «Об ипотеке (залоге недвижимости)» от 16 июля 1998 г. № 102 — ФЗ (далее в статье — Закон об ипотеке). Он предписывает в определенных ситуациях осуществлять обращение взыскания на предмет ипотеки исключительно в судебном порядке и реализовывать предметы ипотеки только посредством публичных торгов (на аукционе).

Как гласит п. 1 ст. 55 Закона об ипотеке, требования залогодержателя могут быть удовлетворены за счет заложенного имущества без обращения в суд. Этот механизм доступен при наличии нотариально удостоверенного соглашения между залогодержателем и залогодателем. Поставить свою визу на документе вправе любой нотариус.

Соглашение заключается после возникновения оснований для обращения взыскания на предмет залога (должник не исполнил в установленный срок обязательство, обеспеченное залогом, или исполнил его ненадлежащим образом). Не допускается включение в договор о залоге недвижимости условия, устраняющего судебный порядок обращения взыскания на предмет залога. Если же в договор такое условие включено, то он в этой части считается недействительным в соответствии со ст. 168 ГК РФ.

Обращает на себя внимание тот факт, что соглашение, предусматривающее приобретение предмета ипотеки залогодержателем, по правовой природе представляет собой соглашение об отступном. Однако в сравнении с общими правилами об отступном (ст. 409 ГК РФ) возможности участников залогового правоотношения ограничены распространением на такой договор норм о купле-продаже, детализацией содержания соглашения (п. 4 ст. 55) и т. д.

Отметим также, что возможно исполнение предусмотренной соглашением обязанности в пользу третьего лица, что не противоречит п. 3 ст. 308 ГК РФ.

Статья 55 Закона об ипотеке не содержит требования о необходимости государственной регистрации указанного соглашения. Не следует таких требований также из положений статей 158 и 434 ГК РФ, определяющих требования к форме сделки, а не к государственной регистрации договора ипотеки.

Соглашение об удовлетворении требований залогодержателя по последующему договору об ипотеке действительно, если оно заключено с участием залогодержателей по предшествующим соглашениям аналогичного характера.

В соответствии с п. 2 ст. 55 Закона об ипотеке требования залогодержателя во внесудебном порядке не могут быть удовлетворены, если:

• для ипотеки имущества требовалось согласие или разрешение другого лица или органа (имеются в виду как государственные и муниципальные органы при ипотеке государственного или муниципального имущества, так и органы опеки, опекуны, попечители и т. д.);
• предметом ипотеки является предприятие как имущественный комплекс;
• предметом ипотеки является земельный участок из состава земель сельскохозяйственного назначения;
• предметом ипотеки является имущество, имеющее значительную историческую, художественную или иную культурную ценность для общества;
• предметом ипотеки является имущество, находящееся в общей собственности, и кто-либо из его собственников не дает согласия в письменной или иной установленной федеральным законом форме на удовлетворение требований залогодержателя во внесудебном порядке.

Во всех указанных случаях взыскание на заложенное имущество обращается только по решению суда.

Следует также отметить, что согласно п. 5 ст. 55 Закона об ипотеке соглашение об удовлетворении требований залогодержателя во внесудебном порядке, заключенное на основании п. 1 ст. 55 Закона об ипотеке (т. е. во внесудебном порядке), может быть признано судом недействительным по иску лица, чьи права нарушены этим соглашением.

В п. 2 ст. 54 Закона об ипотеке сказано, что, принимая решение об обращении взыскания на имущество, заложенное по договору об ипотеке, суд должен определить и указать в нем:

• суммы, подлежащие уплате залогодержателю из стоимости заложенного имущества, за исключением расходов по охране и реализации имущества, которые определяются по завершении его реализации. Для выплат, исчисляемых в процентном отношении, должны быть указаны сумма, на которую начисляются проценты, размер процентов и период, за который они подлежат начислению;
• являющееся предметом ипотеки имущество, из стоимости которого удовлетворяются требования залогодержателя;
• способ реализации имущества, на которое обращается взыскание;
• начальная продажная цена заложенного имущества при его реализации. При публичных торгах она определяется на основе соглашения между залогодателем и залогодержателем, а в случае спора — самим судом;
• меры по обеспечению сохранности имущества до его реализации, если таковые необходимы.

Публичный торг уместен

Маловероятно, что суды, устанавливая начальную продажную цену имущества на публичных торгах, будут ориентироваться на реальный уровень рыночных расценок даже в нынешних условиях падения на рынке недвижимости. Еще меньше вероятность того, что на цену, меньшую, чем исходная стоимость приобретения, даст свое добровольное согласие залогодатель. По всей видимости, суды будут устанавливать первоначальные цены на публичных торгах в соответствии с цифрами, указанными в договорах займа и ипотечных соглашениях. В условиях «падающего» рынка такие решения будут приводить к тому, что и первоначальные, и повторные торги будут по итогам проведения признаваться несостоявшимися.

Согласно п. 1 ст. 58 Закона об ипотеке организатор публичных торгов объявляет их несостоявшимися в тех случаях, когда:

• на публичные торги явилось менее двух покупателей;
• на публичных торгах не сделана надбавка против начальной продажной цены заложенного имущества;
• лицо, выигравшее публичные торги, не внесло покупную цену в установленный срок.

Торги должны быть объявлены несостоявшимися не позднее чем на следующий день после того, как имело место какое-либо из указанных обстоятельств.

Срок для внесения покупателем суммы, за которую им приобретено недвижимое имущество на аукционе, составляет 5 дней (см. п. 7 ст. 57 Закона об ипотеке). Если покупатель не внесет выплату, равную покупной стоимости имущества, торги должны быть объявлены несостоявшимися не позднее, чем на шестой день после дня их проведения.

Обратите внимание: как в ГК, так и в Законе об ипотеке сказано, что приобретение залогодержателем имущества по первоначальной цене на публичных торгах может быть осуществлено только «...по соглашению с залогодателем». Таким образом, и тот, и другой законодательный акт устанавливают право залогодателя в такой ситуации отказаться от заключения договора купли-продажи.

Вторая попытка

Если соглашение о приобретении имущества залогодержателем, предусмотренное п. 2 ст. 58 Закона об ипотеке, не состоялось, не позднее чем через месяц после первых публичных торгов проводятся повторные (п. 3 ст. 58 Закона об ипотеке). Указанный пункт предписывает провести это мероприятие не позднее чем через месяц после первых торгов. Повторные публичные торги проводятся в порядке, установленном ст. 57 данного Закона. В соответствии с п. 3 указанной статьи их организатор обязан известить потенциальных участников о проведении мероприятия не позднее чем за 30, но не ранее чем за 60 дней до их начала в периодическом издании, которое является официальным информационным органом центра исполнительной власти соответствующего субъекта РФ. В информационной статье должна указываться дата, время и место проведения аукциона, характер продаваемого имущества и его начальная цена.

Если повторные публичные торги проведены позднее, чем через месяц после первых публичных торгов, то это является нарушением нормы, установленной в п. 3. ст. 58 Закона об ипотеке. На данном основании торги будут признаны недействительными. Если повторный аукцион проведен раньше, чем через месяц после первого, то его организатор не выполнит требования об извещении о предстоящих публичных торгах в срок не позднее, чем за 30 дней до даты проведения мероприятия. Для того, чтобы одновременно удовлетворить требования указанных статей, организатор должен обеспечить публикацию объявления в официальном информационном органе в день проведения первых публичных торгов. Кроме того, инициатор аукциона вправе объявить его несостоявшимися не в тот же день, а на следующий — в тех случаях, когда явилось менее двух участников или на торгах не сделана надбавка к начальной продажной цене. Если аукцион объявлен несостоявшимся по причине неоплаты победителем цены покупки, такое объявление не может быть сделано ранее, чем на шестой день со дня проведения первых торгов.

Если проведение повторных торгов было вызвано причинами, указанными в пп. 1 и п. 2 ст. 58 Закона об ипотеке, то начальная продажная цена заложенного имущества снижается на 15%. Это возможно только в тех случаях, когда на первый аукцион явилось менее двух покупателей либо не была сделана надбавка к начальной цене. Если же торги были признаны несостоявшимися в результате неуплаты их победителем покупной цены в пятидневный срок, то на повторных публичных торгах должна быть установлена та же начальная стоимость, что и на первичных.

Повторный аукцион проводится в том же порядке, что и первоначальный.

Пункт 4 статьи 58 Закона об ипотеке гласит: если новые торги не состоялись по причинам, указанным в п. 1 комментируемой статьи, залогодержатель вправе приобрести или оставить за собой заложенное имущество по цене не более чем на 25% ниже его начальной продажной цены на первых публичных торгах и зачесть в счет покупной цены свои требования, обеспеченные ипотекой имущества (п. 4 ст. 58 Закона об ипотеке).

Согласно п. 4 ст. 350 ГК РФ, снижение цены на повторном аукционе допускается лишь в размере, не превышающем 10% от начальной стоимости.

Подводя итоги

В тех случаях, когда имущество не отчуждено собственником в сроки, указанные в п. 1 ст. 238 ГК РФ, оно может быть по решению суда продано с передачей вырученной суммы бывшему собственнику. Кроме того, возможна его передача в государственную или муниципальную собственность с возмещением бывшему хозяину стоимости указанных объектов, которую определяет суд. При этом вычитаются затраты на отчуждение имущества (см. п. 2 ст. 238 ГК РФ). Если в собственности гражданина или юридического лица по основаниям, допускаемым законом, окажется вещь, на приобретение которой необходимо особое разрешение, и получить ее он не имеет права, то она подлежит отчуждению в порядке, установленном для имущества, которое не может принадлежать данному собственнику (см. п. 3 ст. 238 ГК РФ).

Особо следует подчеркнуть, что если залогодержатель не воспользуется правом выкупить предмет ипотеки у залогодателя в течение месяца после объявления повторных публичных торгов несостоявшимися, ипотечный договор расторгается (п. 5 ст. 58 Закона об ипотеке).

Что же получается у залогодержателя в том случае, когда он оставит предмет ипотеки за собой? Взамен выданного, но не возвращенного займа (т. е. оставшейся основной суммы долга плюс невыплаченные вовремя проценты) он получил объект недвижимости. Но для целей налогообложения он получает его бесплатно. Выданный заем не является расходами компании. У налогоплательщика нет никакого документа, подтверждающего его издержки по приобретению имущества. Мало того, стоимость данного актива (в размере суммы, указанной в договоре об ипотеке, т. е. превышающей его реальную рыночную стоимость) должна быть показана как доход для целей налогообложения прибыли.

Отмеченная налоговая проблема, по всей видимости, не может быть решена только путем внесения частичных изменений в отдельные статьи НК РФ. Необходимы более серьезные меры. Следует отметить, что такого типа поправки приведут не только к разрастанию объема текста Налогового кодекса, но и к его усложнению. При таком подходе останутся не решенными другие задачи, связанные с ипотекой, которые, несомненно, создадут сложности в рамках налогообложения ипотечных ценных бумаг.

Оптимальным вариантом решения рассмотренной проблемы представляется внесение изменений в НК РФ, при которых выданные налогоплательщиком или возвращенные ему заемные средства будут рассматриваться как его расходы, а полученные налогоплательщиком и возвращенные ему заемные средства — как доходы. По такому пути пошли практически все страны мира. Разумеется, в этом случае необходимо будет провести одноразовый, но тщательный и ответственный пересмотр целого ряда статей НК РФ. Он позволит избежать многочисленных изменений законодательства в будущем.

Александр Толкушкин