Уплата налога с продаж посредниками

Общий порядок

Гражданский кодекс установил три вида посреднических договоров — поручения, комиссии и агентский. По таким договорам одна сторона (посредник) по поручению другой стороны (продавца) продает его продукцию покупателю. За эту услугу посредник получает вознаграждение. В зависимости от вида договора посредник может называться поверенным, комиссионером или агентом, а продавец — доверителем, комитентом или принципалом.
Покупатель может быть не только юридическим, но и физическим лицом. И если последний рассчитывается наличными деньгами или с помощью кредитных карт, то с него следует удержать налог с продаж. Такой порядок установлен статьей 349 Налогового кодекса.
Кто должен удерживать налог с продаж и перечислять его в бюджет — посредник или продавец? Ответ на этот вопрос можно найти в пункте 3 статьи 354 Налогового кодекса.
Так, если наличные деньги минуют посредника, то есть он не участвует в расчетах, то налог с продаж платит сам продавец. Если же наличная выручка сначала поступает посреднику, то он как налоговый агент обязан уплатить налог с продаж.
Но это общий случай, когда и посредник, и продавец платят налоги в общеустановленном порядке. Однако Налоговый кодекс не дает ответа на вопрос, кто должен удерживать налог с продаж и перечислять его в бюджет в том случае, если одна из сторон посреднического договора не является плательщиком этого налога.

А если кто-то не платит налог с продаж...

Так, предприятия, которые перешли на упрощенную систему налогообложения, не являются плательщиками налога с продаж. Связано это с тем, что Федеральный закон от 29 декабря 1995 г. № 222-ФЗ освободил их от всех федеральных, региональных и местных налогов. Исключение составляют лишь таможенные платежи, государственные пошлины, лицензионные сборы, единый социальный налог и взносы на обязательное пенсионное страхование. Заметим, что несколько иной перечень установлен в главе 262 Налогового кодекса, действующей с 1 января 2003 года. Однако и она освобождает налогоплательщиков, применяющих упрощенную систему, от уплаты налога с продаж.
Таким образом, возникают две ситуации. Первая — когда продавец перешел на упрощенную систему налогообложения и поэтому не платит налог с продаж, а посредник платит этот налог в общеустановленном порядке. Во второй ситуации — все наоборот.
Рассмотрим первую ситуацию. Если наличные деньги поступают непосредственно в кассу продавца, то никаких вопросов не возникает: налога с продаж в составе выручки нет. Ведь продавец освобожден от уплаты этого налога.
Чаще всего бывает по-другому. Наличные деньги за проданный товар, работы или услуги поступают в кассу посредника. Однако и в этом случае удерживать с покупателей и платить налог с продаж в бюджет посреднику также не придется. Но при одном, очень важном условии. Посредник должен иметь документ, который подтвердил бы, что продавец освобожден от уплаты налога с продаж.
В соответствии со статьей 5 Закона № 222-ФЗ официальным документом, удостоверяющим право малых предприятий применять упрощенную систему налогообложения, является патент. Таким образом, для того чтобы не платить в бюджет налог с продаж на законных основаниях, посредник должен иметь копию патента продавца.
Точно такого же мнения придерживаются и столичные налоговики. Об этом свидетельствует письмо УМНС России по г. Москве от 1 июля 2002 г. № 23-01/9/30126.
Однако в письме говорится, что эта копия должна быть заверена, но не сказано кем. По нашему мнению, получив от продавца копию, заверенную у нотариуса, посредник оградит себя от массы ненужных вопросов со стороны налоговой инспекции.
Обращаем внимание, что после 1 января 2003 года налогоплательщики не смогут использовать патент в качестве документа, подтверждающего применение упрощенной системы. Дело в том, что главой 262 кодекса выдача патента не предусмотрена.
Рассмотрим вторую ситуацию, в которой посредник, перейдя на упрощенную систему налогообложения, не платит налог с продаж, а продавец — платит.
Если наличные деньги поступают в кассу посредника, тогда именно ему придется исполнять обязанности налогового агента по расчету налога с продаж и уплате его в бюджет за продавца. Сумма налога с продаж исчисляется исходя из полной цены товара, которая включает и вознаграждение посредника.
После того как продавец получит выручку от посредника, уплачивать налог с продаж ему уже не нужно. При этом не имеет значения, перечислит ли посредник деньги со своего расчетного счета или передаст наличными.

Пример
В августе 2002 года ЗАО "Сокол", выпускающее бытовые обогреватели, заключило с ООО "Праздник" договор комиссии. "Праздник" занимается розничной торговлей и с 1 января 2002 года перешел на упрощенную систему налогообложения.
На основании этого договора ООО "Праздник", являясь комиссионером, реализует продукцию ЗАО "Сокол" населению через свой розничный магазин. В регионе, где находится "Праздник", ставка налога с продаж — 5 процентов.
В сентябре 2002 года ЗАО "Сокол" передало комиссионеру партию обогревателей на сумму 60 000 руб. (в том числе НДС — 10 000 руб.). Стоимость, по которой эта продукция числилась в учете, — 35 000 руб.
"Праздник" реализовал товары населению за наличный расчет, увеличив их стоимость на сумму налога с продаж — 3000 руб. (60 000 руб. х 5%), то есть за 63 000 руб. Деньги поступили в кассу комиссионера.
Комиссионное вознаграждение по условиям договора составило 5000 рублей. Оставив себе комиссионное вознаграждение, ООО "Праздник" передало выручку комитенту наличными в размере 55 000 руб. (63 000 — 3000 — 5000).
ЗАО "Сокол" уплачивает все налоги "по отгрузке".
В учете "Сокола" делаются такие проводки:
ДЕБЕТ 45 КРЕДИТ 43
— 35 000 руб. — передана продукция по договору комиссии;
ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 90 субсчет "Выручка"
— 60 000 руб. — отражена выручка от реализации продукции на дату, указанную в отчете комиссионера;
ДЕБЕТ 90 субсчет "НДС" КРЕДИТ 68 субсчет "Расчеты по НДС"
— 10 000 руб. — начислен НДС с выручки;
ДЕБЕТ 90 субсчет "Себестоимость продаж" КРЕДИТ 45
— 35 000 руб. — списана себестоимость реализованной продукции;
ДЕБЕТ 26 КРЕДИТ 68 субсчет "Расчеты по налогу на пользователей автомобильных дорог"
— 500 руб. ((60 000 руб. — 10 000 руб.) х1%) — начислен налог на пользователей автомобильных дорог;
ДЕБЕТ 90 субсчет "Себестоимость продаж" КРЕДИТ 26
— 500 руб. — списан начисленный налог на пользователей автомобильных дорог;
ДЕБЕТ 44 КРЕДИТ 76
— 5000 руб. — начислено вознаграждение комиссионеру;
ДЕБЕТ 90 субсчет "Себестоимость продаж" КРЕДИТ 44
— 5000 руб. — списаны расходы на продажу;
ДЕБЕТ 90 субсчет "Прибыль/убыток от продаж" КРЕДИТ 99
— 9500 руб. (60 000 — 10 000 — 35 000 — 500 — 5000) — отражена прибыль от реализации продукции по договору комиссии;
ДЕБЕТ 50 КРЕДИТ 76
— 55 000 руб. — поступила оплата за реализованную продукцию;
ДЕБЕТ 76 КРЕДИТ 62
— 60 000 руб. — зачтены задолженности.
Комиссионеру с вознаграждения 5000 рублей налог с продаж уплачивать не нужно. Не надо платить налог с продаж и комитенту с поступившей выручки.

Но посредник может и не участвовать в расчетах, то есть наличные деньги поступают сразу в кассу продавца. Тогда продавец сам рассчитывает сумму налога с продаж и перечисляет его в бюджет, так как он в данном случае является плательщиком налога с продаж.

Пример
ЗАО "Аквариум-Экзотик" решило расширить территорию продажи своих изделий. Для этого оно поручило ООО "Фигаро" найти покупателя в других регионах России. Стороны заключили договор поручения. Согласно договору, "Аквариум-Экзотик", являясь доверителем, уплачивает "Фигаро" (поверенному) вознаграждение в размере 5 процентов от суммы продажи.
"Аквариум-Экзотик" уплачивает налоги в общеустановленном порядке, а "Фигаро" использует упрощенную систему налогообложения.
Ставка налога с продаж в том регионе, где работает "Аквариум-Экзотик", — 4 процента.
Сотрудник ООО "Фигаро" нашел граждан, которые сами приехали за товаром и оплатили его наличными деньгами. Сумма продаж составила 312 000 руб. (в том числе налог с продаж — 12 000 руб., НДС — 50 000 руб.). Себестоимость реализованной продукции — 170 000 руб.
В бухгалтерском учете ЗАО "Аквариум-Экзотик" были сделаны следующие проводки:
ДЕБЕТ 50 КРЕДИТ 90 субсчет "Выручка"
— 312 000 руб. — отражена сумма выручки от продажи аквариумов;
ДЕБЕТ 90 субсчет "Налог с продаж" КРЕДИТ 68 субсчет "Расчеты по налогу с продаж"
— 12 000 руб. — начислен налог с продаж с выручки;
ДЕБЕТ 90 субсчет "НДС" КРЕДИТ 68 субсчет "Расчеты по НДС"
— 50 000 руб. — начислен НДС с выручки;
ДЕБЕТ 90 субсчет "Себестоимость продаж" КРЕДИТ 43
— 170 000 руб. — списана себестоимость реализованной продукции;
ДЕБЕТ 26 КРЕДИТ 68 субсчет "Расчеты по налогу на пользователей автомобильных дорог"
— 2500 руб. ((312 000 руб. — 12 000 руб. — 50 000 руб.) х1%) — начислен налог на пользователей автомобильных дорог;
ДЕБЕТ 90 субсчет "Себестоимость продаж" КРЕДИТ 26
— 2500 руб. — списан начисленный налог на пользователей автомобильных дорог;
ДЕБЕТ 44 КРЕДИТ 76
— 15 600 руб. (312 000 руб. х5%) — начислено посреднику вознаграждение;
ДЕБЕТ 90 субсчет "Себестоимость продаж" КРЕДИТ 44
— 15 600 руб. — списаны расходы на продажу;
ДЕБЕТ 90 субсчет "Прибыль/убыток от продаж" КРЕДИТ 99
— 61 900 руб. (312 000 — 12 000 — 50 000 — 170 000 — 2500 — 15 600) — отражена прибыль, полученная от реализации продукции;
ДЕБЕТ 76 КРЕДИТ 50
— 15 600 руб. — выдано поверенному посредническое вознаграждение из кассы.
Поверенному платить налог с продаж не нужно.

В какой бюджет платить

Пунктом 2 статьи 354 Налогового кодекса установлено, что налог с продаж следует уплачивать в бюджет того региона, на территории которого реализованы товары, работы или услуги. Но, конечно же, при условии, что в этом регионе законодатели установили этот налог.
Как известно, под реализацией товара понимается передача права собственности на него. Поэтому налог нужно платить именно там, где и произошел переход права собственности на проданный товар.
С реализацией работ и услуг иначе. Местом реализации работ является территория, на которой произошла передача результатов этих работ. Услуги реализуются там, где они фактически оказаны. Поэтому налог с продаж с работ нужно платить на той территории, где переданы их результаты, а с услуг — где они оказаны.

Пример
ООО "Вулкан" находится в г. Мурманске, занимается розничной торговлей и уплачивает единый налог на вмененный доход. В этом регионе установлен налог с продаж в размере 4 процентов, но фирма не должна платить его по своей основной деятельности.
Основным ее поставщиком является ЗАО "Рассвет", которое находится в г. Красноярске, где не введен налог с продаж. Между этими предприятиями заключен договор комиссии, по которому "Вулкан" является комиссионером, а "Рассвет" — комитентом, реализующим товары населению за наличный расчет.
В августе 2002 года ЗАО "Рассвет" передало товары комиссионеру на сумму 780 000 руб., которые были реализованы.
Нужно ли платить налог с продаж? И кто это должен делать?
Итак, обе фирмы, казалось бы, не являются плательщиками налога с продаж. Однако этот налог следует платить не по месту нахождения предприятия, а по месту реализации товаров, работ и услуг. Следовательно, продажа товаров ЗАО "Рассвет" облагается налогом с продаж по ставке, установленной в г. Мурманске.
Таким образом, хоть "Вулкан" и переведен на уплату единого налога на вмененный доход, он, являясь налоговым агентом "Рассвета", должен удерживать с покупателей налог с продаж и перечислять его в бюджет г. Мурманска. Следовательно, стоимость товаров должна быть увеличена на сумму налога с продаж, то есть на 31 200 руб. (780 000 руб. х4%).

Оксана Курбангалеева, руководитель отдела методологии бухгалтерского учета и аудита
ООО "Аудиторский альянс", г. Москва
Материал предоставлен журналом "Расчет"