Учет дивидендов у источника доходов

Бухучет источника дохода

Начисление дивидендов в бухучете осуществляется на основании протокола общего собрания учредителей (акционеров) и бухгалтерской справки-расчета начисленных каждому из собственников сумм. Причем порядок их отражения зависит от получателя дохода и от периода, за который производятся начисления.

Получателями дивидендов могут быть сторонние физические и юридические лица либо сотрудники организации — акционеры. Расчеты с последними производятся на счете 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», а с прочими акционерами — на счете 75 «Расчеты с учредителями».

Общество вправе принимать решения о выплате дивидендов по результатам I квартала, полугодия, девяти месяцев финансового года. При этом по итогам года общество может получить убыток, и основное условие для объявления и выплаты дивидендов (получение чистой прибыли) не будет выполнено. В таком случае выплаченные организацией суммы не признаются дивидендами, являясь прочим расходом организации (п. 11 ПБУ 10/99 «Расходы организации», утвержденного приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. № 33н).

Финансово устойчивые предприятия, уверенные в получении прибыли, могут вести в течение года учет промежуточных дивидендов на счете 84 «Нераспределенная прибыль». Если предприятие не может спрогнозировать величину чистой прибыли, то промежуточные дивиденды в течение года можно учитывать на отдельном субсчете счета 99 «Прибыли и убытки». При наличии прибыли по итогам финансового года вся сумма начисленных дивидендов переносится на счет 84 «Нераспределенная прибыль».

При наличии убытка необходимо сторнировать сформированные ранее проводки по начислению и выплате промежуточных дивидендов и отразить начисленные и выплаченные суммы как прочий расход. Выплаты, произведенные учредителям (акционерам) в отсутствие чистой прибыли, не признаются расходом в налоговом учете, так как не являются экономически оправданными и не направлены на получение дохода (п. 1 ст. 252, п. 49 ст. 270 НК). Данной точки зрения придерживается Минфин в письме от 14 октября 2005 г. № 03-03-04/1/276.

Налогообложение

Организация, выплачивающая дивиденды, является налоговым агентом по налогу на прибыль. При перечислении дивидендов физическому лицу налоговые агенты обязаны перечислять суммы удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дивидендов или дня перечисления дохода со счетов в банке (п. 6 ст. 226 НК). В случае выдачи дивидендов в натуральной форме — не позднее дня, следующего за днем фактического удержания суммы налога. При перечислении дивидендов юридическому лицу срок уплаты налога на прибыль в бюджет установлен продолжительностью 10 дней со дня выплаты дохода (п. 4 ст. 287 НК).

Порядок исчисления и удержания налога с указанных доходов существенно отличается в зависимости от статуса организации (является ли она резидентом), а также от того, получает ли дивиденды сама компания. Так, если источником дохода является нерезидент, размер налога в отношении полученных сумм определяется организацией самостоятельно, исходя из полученных ею дивидендов и соответствующей налоговой ставки. Исчисление налога в отношении дивидендов, полученных от российской организации, определяется налоговым агентом.

Организация, получающая доход от участия в других организациях, налог рассчитывает не со всей суммы выплачиваемых дивидендов, а за вычетом тех, которые получены ей самой.

Что касается налоговых ставок, они дифференцируются в зависимости от статуса налогоплательщика-получателя. Если таковым является иностранная организация или физическое лицо-нерезидент, ставка налога составляет 15% (подп. 3 п. 3 ст. 284 НК и подп. 3 ст. 224 НК). Если же получатель российская компания — 0% (подп. 1 п. 3 ст. 284 НК) либо 9% (подп. 2 п. 3 ст. 284 НК).

По ставке 0% облагаются дивиденды, получаемые российскими организациями, которые на дату принятия решения о выплате дивидендов непрерывно владеют на праве собственности в течение срока, превышающего 365 дней либо не менее чем 50 процентов вклада (доли) в уставном (складочном) капитале или фонде выплачивающей дивиденды организации, либо депозитарными расписками, дающими право на получение дивидендов в сумме, соответствующей не менее 50 процентам общей суммы выплачиваемых организацией дивидендов.

По ставке 9% облагаются доходы, получаемые отечественными компаниями в виде дивидендов от российских и иностранных организаций.

Дивиденды, выплачиваемые физлицу-резиденту, облагаются по ставке 9% (п. 4 ст. 224 НК).

Сумма налога на прибыль с поступлений от участия в организациях, выплачиваемых иностранным организациям, равна произведению суммы выплачиваемых дивидендов и налоговой ставки в размере 15%. При этом может применяться пониженная ставка, если между Россией и страной местонахождения данной компании заключено международное соглашение (договор) о предотвращении двойного налогообложения. В этом случае необходимо документальное подтверждение постоянного местонахождения компании — получателя дивидендов в такой стране (ст. 7, п. 3 ст. 310 и ст. 312 НК).

При выплате дивидендов физлицам-нерезидентам организация отдельно по каждому учредителю (акционеру) рассчитывает сумму НДФЛ, которая равна произведению суммы выплаченных дивидендов и установленной налоговой ставки. При исчислении налоговой базы организация не предоставляет каких-либо налоговых вычетов (п. 4 ст. 210 НК).

Порядок налогообложения дивидендов, получаемых российскими акционерами, осуществляется п  формуле (п. 2 ст. 275 НК):

H = К × С_н × (д - Д),

Н — сумма налога, подлежащая удержанию;

К — отношение суммы дивидендов, подлежащей распределению в пользу налогоплательщика — получателя дивидендов, к общей сумме распределяемых дивидендов;

С_н — налоговая ставка, по которой облагаются дивиденды налогоплательщика (0 или 9%);

д — общая сумма дивидендов, распределяемая налоговым агентом в пользу всех налогоплательщиков — получателей дивидендов;

Д — общая сумма дивидендов, полученная самим налоговым агентом в текущем и предыдущем отчетных (налоговых) периодах к моменту распределения его собственных дивидендов.

Суммируются только те дивиденды, которые ранее не учитывались при формировании налоговой базы. В величину этого показателя не включаются проплаты, к которым была применена ставка налога на прибыль, равная 0%.

Если значение показателя Н будет отрицательным, обязанность по удержанию и уплате налога на прибыль организаций не возникает и возмещение из бюджета не производится. Если при выплате дивидендов налог не был удержан и перечислен в бюджет (то есть дивиденды перечислили получателю полностью), то организация может быть оштрафована за неперечисление налога. Размер санкции составляет 20% от суммы, подлежащей перечислению (ст. 75, 123 НК, постановление Президиума ВАС от 16 мая 2006 г. № 16058/05, п. 44 постановления Пленума ВАС от 28 февраля 2001 г. № 5).

Суммы дивидендов не являются объектом обложения ЕСН, поскольку они не признаются вознаграждениями, начисляемыми обществом в пользу физических лиц-учредителей (акционеров) по трудовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (п. 1 ст. 236 НК). Также с сумм дивидендов не начисляются взносы в ФСС и на обязательное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.

Натуральные дивиденды

Доходы от участия в организации могут быть выплачены акционеру в натуральной форме (различными материальными ценностями). Передача МЦ акционеру приравнивается к их реализации и отражается на счетах бухгалтерского учета с использованием счетов 90 «Продажи» или 91 «Прочие доходы и расходы» в зависимости от передаваемого актива.

И. Жогина