Порядок возврата «излишка» НДФЛ

По сути, возможность возникновения переплаты по НДФЛ заложена уже в самом порядке налогообложения доходов физлиц. Чего стоит, к примеру, зависимость ставки по данному налогу от налогового статуса работника.

Так, предположим, что к моменту устройства в начале года на работу сотрудник находился на территории нашей страны не более двух месяцев. Иными словами, доходы, выплачиваемые ему в течение налогового периода, фирма вынуждена облагать по ставке 30 процентов. Между тем ближе к концу года срок пребывания работника в России достигнет 12 месяцев, что служит основанием для признания его налоговым резидентом. Таким образом, по итогам налогового периода НДФЛ, удержанный с мигранта в течение года по 30-процентной ставке, следует пересчитать по ставке 13 процентов. Разница же признается излишне уплаченным налогом.

Безусловно, если с работником-иностранцем заключен долгосрочный трудовой контракт, то у бухгалтера возникает соблазн изначально рассчитывать НДФЛ по 13-процентной ставке. Однако подобный подход несет в себе определенные риски. Ведь никто не застрахован от так называемых «форс-мажорных» обстоятельств, и в любой момент даже самый ответственный и не склонный к перемене мест сотрудник может быть просто вынужден уехать на родину. В такой ситуации бухгалтеру в конце года придется констатировать, что человек не является налоговым резидентом, а значит, пересчитать НДФЛ по ставке 30 процентов и взыскать недостающую сумму. А, как показывает практика, лучше уж переплатить, чем недоплатить налог в бюджет.

Переплата по «подоходному» налогу может возникнуть и в связи с подтверждением сотрудником права на имущественный вычет. Как известно, обратиться за ним работник вправе как непосредственно в налоговую инспекцию, так и к работодателю. Однако если в первом случае необходимо дождаться окончания налогового периода, то во втором правом на вычет можно воспользоваться немедленно (п. 3 ст. 220 НК). Для этого достаточно подать в бухгалтерию заявление с просьбой предоставить соответствующую «льготу». Правда, к нему все равно необходимо приложить уведомление, подтверждающее право на вычет, которое физлицо самостоятельно получает в налоговой инспекции. При наличии подобных документов работодатель должен вернуть своему сотруднику весь НДФЛ, удержанный с начала того года, в котором возникло право на получение вычета, а, начиная с месяца обращения, прекратить начислять налог — до тех пор, пока сумма вычета не будет «выбрана» полностью (письмо Минфина от 13 февраля 2007 г.№ 03-04-06-01/35). Иными словами, если за вычетом работник обращается в середине налогового периода, то НДФЛ, исчисленный с его заработка с начала года, признается излишне удержанным.

К слову сказать, подтверждение сотрудником права на имущественный вычет означает также, что компании более нет необходимости исчислять налог с его дохода в виде материальной выгоды от экономии на процентах. Данное правило относится к случаям, когда строительство или покупка жилья произведены работником за счет получения целевого займа от работодателя (подп. 1 п. 1 ст. 212 НК). Однако опять же воспользоваться им вплоть до подтверждения работником права на имущественный вычет нельзя. Следовательно, до этого момента доход в виде экономии на процентах следует облагать НДФЛ по ставке 35 процентов и только после представления необходимого свидетельства необходимо произвести перерасчет ранее излишне уплаченной суммы налога. Такие указания дал Минфин в письме от 5 февраля 2008 года № 03-04-06-01/33.

Проще говоря, даже безошибочное ведение бухгалтером учета отнюдь не означает, что компания в один прекрасный день не обнаружит: в бюджете «зависла» переплата по НДФЛ.

Схема возврата

Общий порядок зачета или возврата излишне уплаченной суммы налога регламентируется статьей 78 Налогового кодекса. Так, налоговая переплата подлежит возврату налогоплательщику или зачету в счет будущих платежей по его письменному заявлению (п. 1, 7 ст. 78 НК). Правда, при наличии у него задолженности по налогам тому же бюджету прежде налоговики вправе произвести самостоятельный зачет переплаты в счет погашения недоимки. Согласно пункту 14 статьи 78 Кодекса данные правила распространяются не только на налогоплательщиков, но и на налоговых агентов.

В то же время, как уже упоминалось, расчет и перечисление сумм НДФЛ осуществляется не самим налогоплательщиком, а налоговым агентом. В частности, в пункте 24 постановления Пленума ВАС от 28 февраля 2001 года № 5 указывается, что решение о зачете или возврате из бюджета налоговой переплаты в пользу налогового агента может быть принято судом только тогда, когда возврат налогоплательщику излишне удержанных с него налоговым агентом сумм возлагается законом именно на последнего. Причем принципиально важным высшие арбитры посчитали, чтобы излишне перечисленные налоговым агентом в бюджет суммы не превышали тех, которые были удержаны с налогоплательщика.

Посему, решая вопрос о порядке взыскания и возврата НДФЛ, необходимо обратиться также к статье 231 Налогового кодекса. Согласно пункту 1 данной нормы излишне удержанные агентом из дохода налогоплательщика суммы налога подлежат возврату налоговым агентом по представлении налогоплательщиком соответствующего заявления.

Учитывая изложенное, специалисты Минфина в письме от 14 января 2009 года № 03-04-05-01/5 вывели следующую схему возврата НДФЛ из бюджета: возврат излишне удержанной суммы налога может быть произведен налогоплательщику налоговым агентом (на основании заявления, поданного физическим лицом), и самому агенту — инспекцией (на основании соответствующего заявления, поданного в налоговый орган).

К слову сказать, арбитражная практика также показывает, что судьи не находят оснований для возврата сумм излишне удержанного НДФЛ налоговому агенту из бюджета, если налогоплательщики — физлица не обращались к нему с заявлениями о возврате данных сумм (постановления ФАС Уральского округа от 22 июля 2008 г.№ Ф09-5055/08-С2, от 16 января 2007 г.№ Ф09-11768/06-С2; постановление ФАС Северо-Западного округа от 7 декабря 2004 г.№ А66-5941/2004).

Тем не менее в приведенной схеме один момент все же остается неясным. Должен ли налоговый агент сначала вернуть излишне удержанный НДФЛ сотруднику за счет собственных средств, а затем обратиться за возвратом средств в инспекцию? Либо ему необходимо дождаться возврата денег из бюджета, а потом перечислить их работнику? Напомним, что согласно пункту 9 статьи 226 Налогового кодекса уплата НДФЛ за счет собственных средств налогового агента не допускается. В то же время стоит отметить, что ответственности за нарушение данного правила Налоговый кодекс не предусматривает, а посему представляется, что компания может воспользоваться любым из алгоритмов действий. Однако необходимо учитывать, что в письме от 19 января 2009 года №  03-04-06-01/3 эксперты Минфина четко указали, что возврат сотруднику НДФЛ за счет уменьшения суммы налога, подлежащего перечислению в бюджет с доходов других работников, недопустим.

Схема зачета

Как уже отмечалось, статья 78 Налогового кодекса позволяет не только вернуть налоговую переплату из бюджета «живыми» деньгами, но и зачесть ее в счет предстоящих платежей по налогу. В отношении НДФЛ в данном случае следует учитывать, что зачет излишне перечисленных средств возможен только в отношении налоговых платежей того физлица, по которому была произведена переплата (письмо Минфина от 22 февраля 2008 г.№ 03-04-06-01/41). Собственно говоря, если работник продолжает трудиться в компании, то возвращать ему излишне удержанный налог имеет смысл именно путем зачета переплаты в счет будущих платежей. Иными словами, работодателю нужно лишь не облагать заработную плату сотрудника НДФЛ до тех пор, пока весь долг не будет возвращен. Впрочем при осуществлении подобного маневра опять же не обойтись без заявления физлица о возврате излишне удержанных с него сумм. Ведь только при наличии такового налоговый агент, в свою очередь, сможет обратиться в инспекцию с заявлением о зачете.

С. Котова,
эксперт «Федерального агентства финансовой информации»