Подарок подарку рознь

При определении налоговой базы по налогу на прибыль рекламные расходы могут учитываться полностью или частично. Рекламные акции предусматривают раздачу различных предметов или листовок с атрибутикой компании. Подарок — это предмет или вещь, которую по собственному желанию безвозмездно дарят кому-нибудь с целью доставить удовольствие или пользу. В принципе его можно считать безвозмездно переданным имуществом.

В этом случае расходы в виде безвозмездно переданного имущества и расходы, связанные с такой передачей, не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль. Поэтому очень важно понять, будет ли вручение подарков рекламой, или безвозмездной передачей имущества.

Рекламный экскурс

Для того чтобы признать акцию рекламной, она должна соответствовать следующим признакам:

• способствовать распространению информации о производимых (приобретенных) и (или) реализуемых товарах (работах, услугах), деятельности налогоплательщика, товарном знаке и знаке обслуживания и (или) о самой организации;
• быть ориентированной на неопределенный круг лиц;
• быть направленной на привлечение внимания к объекту рекламирования, формирование или поддержание интереса к нему и его продвижение на рынке.

Фирма может рекламировать как производимые, приобретенные или реализуемые товары, работы, услуги, так и саму деятельность. Кроме того, объектом рекламы может быть товарный знак или знак обслуживания. Расходы на рекламу относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией (подп. 28 п. 1 ст. 264 НК РФ).

По подаркам стоимостью менее 100 рублей предприятие не только не начисляет НДС, но и не принимает к вычету «входной» налог, который также не учитывается в расходах (подп. 25 п. 3 ст. 149 НК РФ).

Если стоимость подарков превышает 100 рублей, то НДС начисляется. А вот «входной» НДС в этом случае предприятие сможет принять к вычету в полном объеме (поскольку речь не идет о нормируемых расходах на рекламу).

«Неопределенный круг лиц»

Одним из ключевых моментов для учета расходов на рекламу в целях налогообложения прибыли является распространение информации неопределенному кругу лиц. Однако в Налоговом кодексе и Федеральном законе от 13 марта 2006 г. № 38-ФЗ «О рекламе» нет расшифровки данного понятия.

С одной стороны, розыгрыш призов, проводимый среди определенной группы лиц (например, среди лиц, которые уже приобрели товары), не соответствует признакам рекламы. Следовательно, расходы на приобретение таких призов не признаются расходами на рекламу и не учитываются при исчислении налога на прибыль (п. 16 ст. 270 НК РФ).

Так, ФАС Дальневосточного округа в постановлении от 7 февраля 2007 г., 31 января 2007 г. № Ф03-А73/06-2/5053 по делу № А73-3070/2006-10 отметил, что поскольку в рамках рекламных акций был проведен розыгрыш призов среди граждан — обладателей сертификатов, ранее купивших товары определенной марки, то произведенные расходы не могут быть отнесены к рекламным. Соответственно они не связаны с производством и реализацией товаров. В связи с этим затраты на проведение рекламных акций не могут быть списаны в уменьшение налогооблагаемой прибыли.

Но чаще судьи склоняются к тому, что подобные расходы все же могут быть признаны рекламными, поскольку в данном случае круг потребителей рекламы является неопределенным. Кроме того, заранее неизвестно, кто конкретно примет участие в розыгрыше и получит призы, то есть невозможно определить всех лиц, до которых такая информация будет доведена. Данная позиция изложена в постановлениях ФАС Северо-Западного округа от 29 марта 2006 г. по делу № А56- 11128/2005, ФАС Волго-Вятского округа от 7 мая 2008 г. по делу № А29-6646/2007.

Благоприятное для налогоплательщика толкование термина «неопределенный круг лиц» содержит письмо ФАС России от 5 апреля 2007 г. № АЦ/4624. В нем разъяснено, что под неопределенным кругом лиц понимаются те лица, которые не могут быть заранее определены в качестве получателя рекламной информации. Такой признак рекламной информации, как предназначенность ее для неопределенного круга лиц, означает, что в рекламе не указываются лицо или лица, для которых реклама создана и на восприятие которых направлена.

Соответственно распространение такой неперсонифицированной информации о лице, товаре, услуге должно признаваться распространением среди неопределенного круга лиц. Ведь заранее невозможно определить всех лиц, до которых такая информация будет доведена.

Таким образом, чтобы отнести затраты на проведение рекламных акций к расходам для исчисления налога на прибыль, бухгалтеру необходимо оценить, направлено ли данное мероприятие на привлечение внимания к деятельности организации со стороны неопределенного круга лиц. Для этого необходимо разобраться, можно ли перечислить всех лиц, для которых предназначено распространение информации.

Когда судьи считают подарок рекламой

В большинстве случаев суды поддерживают налогоплательщика — например, если обстоятельствами дела подтверждается, что рекламная продукция распространялась в связи с необходимостью осуществления компанией своей деятельности (постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 3 июля 2006 г. № Ф08-2299/2006-938А по делу № А53-28283/2005-С6-22).

В постановлении ФАС Московского округа от 18 декабря 2007 г. № КА-А40/13151-07 по делу № А40-192/07-4-2 и в постановлении Девятого арбитражного апелляционного суда от 13 сентября 2007 г. № 09АП-10121/2007-АК по делу № А40-192/07-4-2 отмечается, что обязательным признаком рекламной информации является ее целевая направленность на поддержание интереса к объекту рекламирования, на реализацию товаров, идей, начинаний. Следовательно, при ее распространении заявитель преследует предпринимательскую цель (экономическую выгоду) — привлечь внимание к своей деятельности со стороны. При этом внимание к деятельности заявителя со стороны третьих лиц и их обращение за его услугами является встречным предоставлением.

Судьи ФАС Московского округа в постановлении от 4 сентября 2007 г., 6 сентября 2007 г. № КА-А40/8980-07 по делу № А40- 4515/07-117-34 указывают, что передача товаров в рекламных целях потенциальным покупателям не может быть квалифицирована как безвозмездная. В качестве возмещения при передаче товаров в рамках рекламных акций фирма получает определенные экономические выгоды, связанные с привлечением внимания и поддержанием интереса к фирме и ее услугам, продвижением услуг на рынке и т. д. К таким выгодам, по мнению судей, относится реализация рекламируемой продукции в будущем в большем объеме, чем без использования рекламных акций и без распространения товаров при их проведении.

И напротив, суды отказывают налогоплательщикам в удовлетворении требований, если расходы были направлены на рекламу деятельности иного лица. Такие расходы, по мнению судей, экономически не обоснованы (постановление ФАС Северо-Западного округа от 13 апреля 2007 г. по делу № А56-4088/2006).

В этой связи можно обратиться к определению Конституционного Суда Российской Федерации от 4 июня 2007 г. № 320-О-П. Судьи указали, что, поскольку налогоплательщик осуществляет деятельность самостоятельно, на свой риск, он вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность. Поэтому экономическая целесообразность проведения рекламных акций судами не оценивается (постановления Девятого арбитражного апелляционного суда от 10 декабря 2007 г. № 09АП-16391/2007-АК по делу № А40-3937/07-107-31, от 12 ноября 2007 г. № 09АП-14505/2007-АК по делу № А40-10728/07-107-84).

Итак, если предметы (сувениры, образцы продукции) с символикой организации распространяются в связи с необходимостью осуществления компанией своей деятельности, то это мероприятие — реклама, а соответствующие расходы — рекламные.

Для того чтобы сувениры, на которых имеется символика организации, можно было учесть как затраты на рекламу, следует соблюсти следующие условия:

• цель проводимого мероприятия должна быть сформулирована в распоряжении руководства. Однако в нем не должно фигурировать упоминание того, что мероприятие по раздаче подарков будет закрытым (например, раздача сувениров будет происходить на территории партнеров организации). Более того, должен отсутствовать список одаряемых лиц, которым предназначены подарки с эмблемой организации. Данный аргумент подтвердит, что информация о лице и товарах направлена неопределенному кругу лиц, и потому такие расходы можно считать расходами на рекламу;
• в первичных документах, отражающих выбытие вручаемых сувениров, достаточно указывать только их стоимость и количество;
• в качестве первичных документов, подтверждающих произведенные рекламные расходы, может выступать отчет лица, ответственного за распространение рекламной продукции, о количестве и стоимости рекламной продукции, розданной в течение месяца.

Таким образом, в целях исчисления налога на прибыль расходы на приобретение рекламных сувениров относятся к нормируемым расходам на рекламу и включаются в состав прочих расходов в размере, не превышающем 1 процент от выручки (без НДС) от продажи товаров (подп. 28 п. 1, п. 4 ст. 264 НК РФ).

В любом случае не следует пренебрегать судебной практикой, сложившейся по подобным спорам. Скорее всего, подобную вашей ситуацию уже рассматривали судьи и у вас есть возможность избежать ошибок и запастись аргументами на случай спора с налоговой инспекцией.

Л. Мигунова, юрист ООО «ЭККАУНТИНГ-СЕРВИС»