ОС с рассрочкой платежа: момент списания

Упрощенка: все непросто

Проблема учета основных средств, купленных в рассрочку, прежде всего касается фирм, перешедших на УСН. Упрощенцам при покупке имущества в рассрочку Минфин рекомендует списывать на расходы затраты на приобретение основных средств только после того, как они полностью оплачены в соответствии с пунктом 2 статьи 346.17 Налогового кодекса. Такое мнение было высказано в письмах Минфина от 4 апреля 2007 г. № 03-11-04/2/89 и от 25 мая 2007 г. № 03-11-04/2/140. Вместе с тем раньше Минфин позволял упрощенцам списывать на затраты суммы частичной оплаты за основные средства (письмо Минфина от 26 июня 2006 г. № 03-11-04/2/129).

На сегодняшний день появилась некоторая определенность: вышел Закон от 17 мая 2007 г. № 85-ФЗ «О внесении изменений в главы 21, 26.1, 26.2 и 26.3 части второй Налогового кодекса Российской Федерации». Он внес изменения в пункт 2 статьи 346.17 главного налогового документа. В соответствии с этими поправками, с 1 января 2008 года фирмы-упрощенцы смогут списывать расходы на приобретение, сооружение или изготовление основных средств полностью в последнее число отчетного (налогового) периода. Но, конечно, такие расходы можно учесть только по ОС, которые используются при осуществлении предпринимательской деятельности.

До начала 2008 года упрощенцам придется согласиться с мнением Минфина и ждать полной оплаты имущества либо отстаивать свою позицию в судебном порядке.

Метод начисления: оплаты не ждем

Если организация при определении прибыли применяет метод начисления, то на учет основных средств условия о рассрочке платежа никак влиять не должны. Ведь согласно пункту 1 статьи 272 Налогового кодекса, расходы, принимаемые для целей налогообложения прибыли методом начисления, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической оплаты.

Если право собственности на основное средство переходит к фирме-покупателю в момент получения от продавца, то фирма-покупатель должна:

1. Признать основное средство амортизируемым имуществом.
2. Сформировать первоначальную стоимость основного средства. Напомним, что в нее включаются стоимость приобретения, которая установлена в договоре купли-продажи, затраты на доставку, монтаж и наладку, а также другие расходы, связанные с приобретением основного средства.
3. Определить срок полезного использования.
4. Начать начисление амортизации со следующего месяца после ввода в эксплуатацию.

Если же в договоре купли-продажи предусмотрено условие перехода права собственности на имущество после его полной или частичной оплаты, то вышеперечисленные действия фирма-покупатель совершит после выполнения условий по договору (оплаты в оговоренном объеме).

Даже если основное средство еще не оплачено, но право собственности уже перешло к фирме-покупателю, объект нужно принимать к учету. Об этом говорят и правила ПБУ 6/01.

Еще один важный момент связан с начислением амортизации. Неясность была внесена письмом Минфина от 16 ноября 2006 г. № 03-03-04/2/247. В нем чиновники высказали мнение, что начинать начисление амортизации нужно не раньше, чем фирма полностью рассчитается за приобретаемое основное средство. Ту же мысль выразили они и по поводу амортизационной премии.

Однако если к фирме перешло право собственности, то и первоначальная стоимость объекта известна. А если так, то и в эксплуатацию он введен. Значит, и амортизацию можно начислять в соответствии с пунктом 3 статьи 272 Налогового кодекса и включать амортизационные отчисления в состав расходов при расчете налога на прибыль. То же можно отнести к праву фирмы применять амортизационную премию.

Кассовый метод: сначала — деньги, потом — амортизация

Затраты фирм, применяющих кассовый метод определения доходов и расходов, можно признать при расчете налога на прибыль только после фактической оплаты. Об этом сказано в пункте 3 статьи 273 Налогового кодекса.

Напомним, что организации (за исключением банков) имеют право на определение даты получения дохода (осуществления расхода) по кассовому методу, если в среднем за предыдущие четыре квартала сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций без учета налога на добавленную стоимость не превысила 1 миллиона рублей за каждый квартал (п. 1 ст. 273 НК).

Таким образом, фирма-покупатель, применяющая кассовый метод (в том числе УСН) в момент получения основного средства от продавца, списывать стоимость основного средства будет только после его полной оплаты. Когда этот момент наступит, она должна:

1. Сформировать первоначальную стоимость основного средства исходя из фактически оплаченных расходов.
2. Определить срок полезного использования.
3. Начать начисление амортизации со следующего месяца после ввода в эксплуатацию.

При этом нужно учесть, что допускается только амортизация оплачиваемого амортизируемого имущества, используемого в производстве (подп. 2 п. 3 ст. 273 НК).

Курсовые разницы

Если стоимость приобретаемых основных средств выражена в условных единицах или в валюте, то при оплате в рассрочку в связи с колебанием курса валюты вполне вероятно появление курсовых разниц. В этом случае стоимость объектов основных средств, по которой они приняты к учету, не изменяется (п. 14 ПБУ 6/01 «Учет основных средств»). Однако возникнет некая разница в сумме кредиторской задолженности перед поставщиком имущества, которую следует включать в прочие доходы или расходы в соответствии с ПБУ 9/99 и 10/99. При расчете налога на прибыль эти разницы нужно учитывать как внереализационные доходы или расходы (подп. 2 п. 7 ст. 271 и п. 9 ст. 272 НК).

Что касается фирм-упрощенцев, то они, согласно пункту 3 статьи 346.17 Налогового кодекса, курсовые разницы в составе доходов и расходов, в случае если по условиям договора обязательство (требование) выражено в условных денежных единицах, в целях налогообложения не учитывают.

Когда применять вычет по НДС

Еще один вопрос, связанный с приобретением основных средств, — налог на добавленную стоимость. Здесь действует общее правило. Согласно пункту 2 статьи 171 Налогового кодекса, вычетам подлежат суммы налога, предъявленные организации в отношении товаров, приобретаемых для НДСоблагаемых операций.

Пункт 6 той же статьи говорит о том, что получить вычет можно и в суммах налога, предъявленных фирме подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) при проведении ими капитального строительства, сборке (монтаже) основных средств. Также вычету подлежат суммы налога, предъявленные компании по товарам (работам, услугам), приобретенным ею для выполнения строительно-монтажных работ, и суммы налога, предъявленные при приобретении фирмой объектов незавершенного капитального строительства.

Вычеты по НДС можно получить на основании счетов-фактур (п. 1 ст. 172 НК). Вычеты сумм налога, предъявленных продавцами налогоплательщику при приобретении либо уплаченных при ввозе на таможенную территорию Российской Федерации основных средств, оборудования к установке, производятся в полном объеме после принятия на учет таких ОС и оборудования.

Таким образом, если фирма работает «по начислению» и при покупке право собственности переходит к ней в момент получения основного средства, то и счет-фактуру она получит в момент получения ОС вместе с накладной. А значит, сможет сразу воспользоваться правом получения налогового вычета по НДС.

Если при купле-продаже оговорены особые условия перехода права собственности на ОС, счет-фактуру фирма получит не раньше, чем перейдет право собственности. Например, после оплаты.

Теперь рассмотрим ситуацию, когда фирма работает по кассовому методу. Если компания является плательщиком НДС, то вычет она может получить в полном объеме на основании счетов-фактур, выставленных продавцами, и первичных документов после принятия указанного основного средства на учет при условии его использования для осуществления операций, подлежащих обложению НДС. В данном случае понятие «принять на учет» следует черпать из ПБУ 6/01, пункт 7 которого говорит, что основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости. Таким образом, вычет можно получить, если: сформирована первоначальная стоимость; есть счет-фактура; ОС используется для НДС-облагаемых операций.

А. Матросова, главный бухгалтер