Обоснованность расходов: претензии инспекторов беспочвенны

Позиция контролирующих органов...

Налоговым кодексом установлено, что для целей налогообложения прибыли фирма вправе уменьшить полученные доходы на сумму произведенных расходов. При этом расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Понятие экономической оправданности расходов Налоговым кодексом не раскрывается. По мнению финансового ведомства, экономическая обоснованность понесенных расходов определяется не фактическим получением доходов, а направленностью на получение прибыли (письмо Минфина России от 27.10.2005 № 03-03-04/4/69). Так, принятие расходов для целей налогообложения не исключается и в случае возникновения убытка.

Кроме того, в письме от 08.12.2006 № 03-03-04/1/821 Минфин России разъяснил, что глава 25 Налогового кодекса «Налог на прибыль организаций» не ставит порядок признания расходов в зависимость от того, были у организации доходы или нет. Следовательно, фирма учитывает расходы в целях налогообложения прибыли как в периоде получения доходов, так и во время их отсутствия при условии, что осуществляемая деятельность в целом направлена на получение доходов.

Однако не всегда финансовое ведомство поддерживает налогоплательщиков. Минфин считает, что в некоторых случаях, если компания потратила определенные суммы, а прибыль так и не получила, она не может уменьшить налоговую себестоимость. Так, специалисты финансового ведомства в письме от 21.01.2004 № 04-02-05/3/1 пояснили, что если расходы на участие в конкурсе (тендере) на заключение договора, который был проигран, не привели к получению дохода, то не представляется возможным признание этих расходов в целях налогообложения прибыли организации. Однако в письме от 31.10.2005 № 03-03-02/121 финансисты высказывали иную точку зрения. Расходы, связанные с участием в тендерах, которые проиграны, могут быть признаны для целей налогообложения прибыли в случае, если они понесены в связи с выполнением требований, предъявляемых организаторами торгов, и не возвращаются фирме при проигрыше. Аналогичное мнение содержит письмо Минфина России от 07.11.2005 № 03-11-04/2/109.

Если компания заключит договор с кадровым агентством по подбору персонала и в результате так и не примет никого на работу, то расходы на оплату таких услуг нельзя учесть при налогообложении прибыли. Минфин России в письме от 01.06.2006 № 03-03-04/1/497 утверждает, что несмотря на то что затраты на услуги кадровых агентств относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, но при этом фирма фактически не произвела набор работников, то указанные расходы нельзя рассматривать как экономически оправданные. Таким образом, траты, связанные с оплатой услуг по подбору кандидатур, не подошедших организации, не должны учитываться для целей налогообложения прибыли.

Кроме того, если фирма осуществляет обучение соискателей и выплачивает им стипендии, то, поскольку учащиеся не являются сотрудниками организации, затраты на такие выплаты не могут быть учтены в составе расходов на оплату труда. Вместе с тем в случае принятия учащихся в штат организации по окончании обучения данные расходы могут уменьшать налогооблагаемую базу по прибыли. При этом оснований для принятия расходов по выплате стипендии учащимся, не принятым на работу в фирму, как считают финансисты, не имеется (письма Минфина России от 13.02.2007 № 03-03-06/1/77, от 30.11.2006 № 03-03-04/2/252).

Если работодатель отправляет своих сотрудников в командировку, которая по каким-либо причинам не состоялась, он не может включить в расходы суммы, потраченные на оформление виз. Такую позицию высказало финансовое ведомство в письме от 06.05.2006 № 03-03-04/2/134. Финансисты пояснили, что, учитывая требование пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса, затраты, относимые к расходам на командировки, должны быть связаны с состоявшейся командировкой сотрудника, носящей производственный характер. Следовательно, если работник не поехал по делам компании, то и расходы на оформление и выдачу виз не могут быть учтены в составе расходов в целях налогообложения прибыли.

...и арбитров

Встречаются судебные решения, которые поддерживают точку зрения контролирующих органов в их спорах с налогоплательщиками. Так, некоторые арбитры считают, что если фирма, понеся определенные траты, не получила доход, то такой факт противоречит экономической цели гражданско-правовой сделки. Следовательно, «убыточные» затраты нельзя учесть при налогообложении прибыли (постановления ФАС Московского округа от 21.11.2005, 14.11.2005 № КА-А40/11239-05, ФАС Восточно-Сибирского округа от 14.12.2006 № А33-20675/05-Ф02-5626/06-С1).

Претензии налоговых органов часто связаны с несоразмерностью произведенных трат полученным доходам. Существуют судебные решения в пользу инспекторов (постановления ФАС Северо-Западного округа от 06.03.2007 № А56-2666/2006, ФАС Московского округа от 07.12.2006, 14.12.2006 № КА-А40/11985-06). По этому вопросу есть и положительная судебная практика. В постановлении ФАС Уральского округа от 11.05.2005 № Ф09-1927/05-С1 арбитры указали, что несоразмерность произведенных затрат не свидетельствует об их экономической необоснованности, если такие расходы направлены не на одномоментное получение прибыли, а на получение ее в будущем. Однако решение суда зависит от каждой конкретной ситуации. Так, в постановлениях ФАС Поволжского округа от 22.11.2006 № А12-8962/06, от 25.05.2005 № А49-91/05-40А/19 судьи встали на сторону инспекторов, поскольку произведенные налогоплательщиком сделки напоминали схемы ухода от уплаты налогов.

Однако большинство арбитров все-таки склоняются на сторону налогоплательщиков. В судебных решениях неоднократно указывалось, что экономическая обоснованность понесенных обществом затрат определяется не фактически полученными доходами в конкретном периоде, а направленностью осуществленных расходов на получение доходов (постановления ФАС Центрального округа от 04.02.2005 № А09-4844/04-30, ФАС Северо-Западного округа от 02.05.2006 № А56-18791/2005). Кроме того, судьи отметили, что экономическая обоснованность зависит также и от специфики деятельности предприятия. А тот факт, что у фирмы отсутствует прибыль, не является достаточным основанием для признания расходов необоснованными (постановление ФАС Северо-Западного округа от 30.08.2005 № А56-2639/2005). Причем расходы можно признать экономически обоснованными, даже если они не принесли конкретной отдачи, но в целом необходимы для развития компании (постановление ФАС Поволжского округа от 06.12.2005 № А55-2176/05-10).

К тому же 04.06.2007 Конституционный Суд РФ принял два определения — № 320-О-П и 366-О-П, касающиеся того, какие расходы должны признаваться экономически обоснованными. Обоснованность расходов, учитываемых при налогообложении прибыли, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях фирмы получить доход. Причем судьи подчеркнули, что речь идет именно о намерениях и целях, а не о результате. Гражданское законодательство рассматривает предпринимательскую деятельность как самостоятельную, осуществляемую на свой риск и направленную на получение прибыли. Ведь даже при максимальной осмотрительности нельзя быть полностью уверенным, что та или иная сделка принесет высокие доходы. Таким образом, обоснованность получения выгоды не может быть поставлена в зависимость от эффективности использования капитала. Налоговый кодекс не использует понятие экономической выгоды и не регулирует порядок ведения финансово-хозяйственной деятельности, а следовательно, обоснованность расходов не может оцениваться с точки зрения их целесообразности и рациональности. Кроме того, в статье 8 Конституции РФ закреплен принцип свободы экономической деятельности, то есть налогоплательщик, осуществляя свою деятельность, самостоятельно оценивает ее эффективность и целесообразность. Нормы Налогового кодекса требуют установления объективности понесенных фирмой расходов, при этом доказывать их необоснованность должны налоговые органы.

Таким образом, Конституционный Суд подтвердил, что экономически обоснованными расходами признаются затраты, которые изначально направлены на получение дохода. И если в дальнейшем компания не получит ожидаемой прибыли, это не означает, что она не сможет учесть в целях налогообложения прибыли понесенные траты.

Эксперт компании «Гарант» Т.А. Сычева