НДС-сложности «неденежного» аванса

НДС-сложности «неденежного» аванса

15.10.2009 распечатать

Сегодня довольно распространена неденежная форма расчетов между контрагентами. Она удобна тем, что позволяет не отвлекать из оборота денежные средства. Однако при таком способе расчетов могут возникнуть вопросы с исчислением НДС. Например, надо ли определять налоговую базу по НДС и выставлять счет-фактуру, если частичная оплата производится в неденежной форме?

Практическая бухгалтерия

    Минфин России уже отмечал, что при оплате (частичной оплате) в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг, передачи имущественных прав) в безденежной форме выставляются соответствующие счета-фактуры (письмо от 6 марта 2009 г. № 03-07-15/39). В то же время при предварительной оплате наличными или в безденежной форме вычет налога не производится, поскольку в этом случае у покупателя товаров (работ, услуг, имущественных прав) отсутствует платежное поручение. Ведь у налогоплательщика право на вычет с перечисленной суммы предварительной оплаты  возникает на основании документов, подтверждающих фактическое перечисление сумм оплаты (п. 9 ст. 172, п. 12 ст. 171 НК РФ).
    Да и в Правилах ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утв. постановлением Правительства РФ от 2 октября 2000 г. № 914 прямо указано, что счета-фактуры, полученные от продавцов на сумму оплаты (частичной оплаты) при безденежных формах расчетов, покупатели в книге покупок не регистрируют (п. 11 Правил). Однако продавцы при безденежных формах расчетов должны регистрировать в книге продаж счета-фактуры, выставленные покупателю на полученную сумму предоплаты (п. 18 Правил).  Таким образом, Правила подтверждают позицию Минфина и налоговых органов, которые считают, что аванс – это не только деньги, но и натуральное имущество. Поэтому продавец, получив аванс в натуральном виде, должен исчислить и заплатить НДС за счет собственных средств, выставить покупателю счет-фактуру, по которому последний не имеет права на вычет.

Натуральная оплата тоже оплата?

    Раньше контролирующие органы придерживались той же позиции – считали оплатой расчеты в натуральной форме (письма ФНС России от 28 февраля 2006 г. № ММ-6-03/202@, Минфина России  от 10 апреля 2006 г. № 03-04-08/77). Свою позицию они аргументировали следующим.
Положения Гражданского кодекса позволяют юридическим и физическим лицам выбирать любую форму расчетов, предусмотренную в договоре между продавцом и покупателем (ст. 861, 862 ГК РФ).
    Вместе с тем покупатель обязан оплатить товар до или после передачи ему продавцом товара, если иное не предусмотрено Гражданским кодексом, другим законом, иными правовыми актами или договором купли-продажи и не вытекает из существа обязательства (п. 1 ст. 486 ГК РФ).
Следовательно, оплатой является любая предусмотренная договором форма, осуществляемая как до момента исполнения обязанности продавца перед покупателем, так и после исполнения этой обязанности.
    Поэтому оплатой в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав в целях применения подпункта 2 пункта 1 статьи 167 Налогового кодекса признается получение денег продавцом или прекращение обязательств иным способом, не противоречащим законодательству, в том числе неденежная форма оплаты. Чиновники делают вывод: оплату в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), поступившую налогоплательщику в неденежной форме, следует включить в налоговую базу по НДС. Однако позиция официальных органов спорная. Объясним почему…

Немного терминологии

    Для начала разберемся, что означают понятия «безденежные формы расчетов» и «оплата  в счет предстоящих поставок». Первый термин в налоговом и гражданском праве отсутствует. При этом гражданским законодательством предусмотрены механизмы, с помощью которых можно погасить задолженность, не прибегая к расчетам деньгами, – это, например, новация долга, расчеты векселями, соглашение о предоставлении отступного, зачет взаимных требований. Также неденежные расчеты предполагает договор мены.  
    Термин «оплата в счет предстоящих поставок» Налоговый кодекс не разъясняет. С точки зрения гражданского права предварительная оплата – это оплата товара покупателем полностью или частично до передачи ему товара продавцом (п. 1 ст. 487 ГК РФ). Ранее, до 2006 года, в пункте 2 статьи 167 Налогового кодекса было дано определение оплаты в целях исчисления НДС. Так, оплатой товаров (работ, услуг) признавалось прекращение встречного обязательства, за исключением прекращения путем выдачи покупателем собственного векселя. Оплатой товаров (работ, услуг), в частности, признавалось, если:
    – деньги поступили на счета в банке или в кассу;
    – обязательства прекращены зачетом;
    – налогоплательщик передал права требования третьему лицу на основании договора или в соответствии с законом.
Обратите внимание: оплатой товаров не признавались операции по выдаче покупателем собственного векселя, а также в данной норме не упомянут договор мены, то есть законодатель не выделял получение долговой расписки об оплате в будущем и встречную поставку товаров как способ оплаты.

НДС при мене
    Если из договора мены не вытекает иное, товары, подлежащие обмену, предполагаются равноценными (п. 1 ст. 568 ГК РФ). Цена обмениваемых товаров устанавливается соглашением сторон. При мене продавец товаров одновременно является и покупателем имущества, переданного ему в оплату этих товаров. Право собственности на обмениваемые товары переходит к сторонам договора одновременно после того, как обеими сторонами исполнены обязательства передать соответствующие товары, если законом или договором мены не предусмотрено иное (ст. 570 ГК РФ).
    Таким образом, сторона получает право собственности на товар, передаваемый по договору мены, только после того, как исполнит свое обязательство по передаче товара другой стороне. Следовательно, если товар получен по договору мены ранее исполнения своего обязательства по поставке, право собственности на полученный товар не переходит. Поэтому это не может быть расценено как получение аванса. А значит, начислять НДС не надо. Однако доказать это возможно только в суде.

НДС при получении собственного векселя
    Выписывая собственный вексель, покупатель просто удостоверяет свое обязательство выплатить определенную сумму в установленный срок (ст. 815 ГК РФ). Фактически обязательство по оплате товара остается непогашенным. А значит, никакого аванса и облагаемой базы для НДС в данном случае не возникает – недаром ранее на этом акцентировалось внимание в пункте 2 статьи 167 Налогового кодекса. Аванс, а, следовательно, база для НДС может возникнуть в данной ситуации только в момент предъявления данного векселя к оплате покупателю-эмитенту или передаче его третьему лицу до момента отгрузки. Тем не менее, позиция контролирующих органов подкрепляется разъяснениями Минфина России в письме от 10 апреля 2006 г. № 03-04-08/77. В нем сказано, что с неденежного аванса в виде векселя  возникает объект налогообложения НДС. При этом финансовое ведомство не конкретизировало, о каких именно векселях идет речь: о собственных или о векселях третьих лиц. Этот аргумент и взяли на вооружение налоговые органы. При проверках они используют его при начислении НДС при получении собственных векселей покупателей до момента отгрузки.  

    В связи с тем что арбитражная практика по рассмотренным выше вопросам еще не сложилась, трудно предугадать, в чью пользу может быть вынесено решение. Поэтому для избежания споров с налоговыми органами тем, кто не готов отстаивать свою точку зрения в судебном порядке, рекомендуем придерживаться разъяснений Минфина и начислять НДС при получении авансов в любой форме. Другой «сценарий» – идти до конца и создать прецедент в этом нелегком вопросе…  
И. Цубикс, специалист Департамента аудита
 ООО АФ «Аудиторское партнерство»
Составьте правильно и проверьте свой РСВ за 9 месяцев вместе с бератором.
Регистрируйтесь бесплатно.
Loading...