Налоговые риски представительских расходов

В целях заключения новых соглашений, поддержания деловых отношений с партнерами организации устраивают приемы, встречи, переговоры. Расходы на их проведение и обслуживание признаются представительскими. Общий перечень таких расходов прописан в Налоговом кодексе, однако конкретики нет. И поэтому налоговые органы зачастую по своему усмотрению судят об их обоснованности, что приводит к многочисленным спорам.
Скажем прямо, в этих вопросах не всегда судьи проявляют лояльность к налогоплательщикам. Поэтому мы укажем основные бреши защиты организаций, которые налоговые инспекции смогли использовать в свою пользу, чтобы доказать необоснованность представительских расходов.

Прием и обслуживание официальных встреч – понятие очень широкое, и организации на свой страх и риск пытаются как можно больше расходов подвести под статью 264 Налогового кодекса, которая включает в себя:
- расходы на проведение официального приема (завтрака, обеда или иного аналогичного мероприятия) официальных лиц;
- транспортное обеспечение доставки этих лиц к месту проведения представительского мероприятия и (или) заседания руководящего органа и обратно;
- буфетное обслуживание во время переговоров;
- оплата услуг переводчиков, не состоящих в штате налогоплательщика, по обеспечению перевода во время проведения представительских мероприятий.

Напомним, что к официальным лицам относятся:
- представители других организаций, участвующие в переговорах в целях установления и (или) поддержания взаимного сотрудничества;
- участники, прибывшие на заседания совета директоров (правления) или иного руководящего органа налогоплательщика.
При отнесении затрат к расходам учтите, что к представительским не относятся расходы на организацию развлечений, отдыха, профилактики или лечения заболеваний (абз. 2 п. 2 ст. 264 НК РФ).

Риск 1. Неофициальная встреча.

Налоговый кодекс выделяет как представительские расходы только на официальный прием, поэтому, если встреча носит личный характер, затраты к представительским расходам отнести будет нельзя.
    Под неофициальной встречей инспекторы подразумевают мероприятие, проведенное в отсутствие распоряжения руководителя организации и других документов, подтверждающих осуществление представительских расходов. Так, если работник, находящийся в командировке, встречается с представителями партнеров без распоряжения руководителя и документального подтверждения, то такие расходы не признаются представительскими (письмо УФНС России по г. Москве от 23 декабря 2005 г. № 20-12/97007).
    Поэтому, если такая встреча все-таки была, факт ее проведения нужно отразить в отчете о командировке и указать, что встреча проводилась с целью установления деловых взаимоотношений. Подтвердить это можно документами, такими как рекламные проспекты, проект договора или заключенный договор.

Риск 2. Представители – ИП или физические лица.

В качестве участников переговоров помимо официальных лиц организации-налогоплательщика закон рассматривает только представителей других организаций. Если организация сотрудничает с индивидуальными предпринимателями или оказывает прием и обслуживание физических лиц, то понесенные затраты не признаются представительскими расходами (письмо Минфина России от 24 ноября 2005 г. № 03-03-04/2/119). Однако сейчас чиновники заявляют, что затраты на проведение переговоров с клиентами – физическими лицами можно отнести к представительским расходам, если они направлены на получение дохода, экономически оправданы, документально подтверждены (письма Минфина России от 27 мая 2009 г. № 03-03-06/1/351, от 27 марта 2009 г. № 03-03-06/2/64).

Риск 3. Расходы на алкоголь.

Налоговым органам такие расходы будет очень трудно оспорить, так как им придется сначала доказать, что их осуществляли не в размерах, предусмотренных обычаями делового оборота при проведении деловых переговоров (ст. 5 ГК РФ, письмо Минфина России от 9 июня 2004 г. № 03-02-05/1/49). А Минфин позднее вообще заявил, что затраты на алкоголь можно относить к представительским расходам безотносительно к обычаям делового оборота (письмо Минфина России от 16 августа 2006 г. № 03-03-04/4/136). Суды такое мнение Минфина поддерживают и высказываются за отнесение расходов на алкоголь к представительским (постановление ФАС Северо-Западного округа от 16 июля 2008 г. по делу № А56-15358/2007). Суд отметил, что перечень представительских расходов не исчерпывающий, к ним могут относиться и указанные расходы.

Риск 4. Проживание, транспорт, питание официальных представителей сторонней организации.

Если ваши партнеры прибыли на официальную встречу из другого города, то относить на представительские расходы затраты по их проживанию в гостинице, стоимость железнодорожных или авиабилетов (не относящихся к проезду до места переговоров), питание принимающая сторона не вправе (письма Минфина России от 16 апреля 2007 г. № 03-03-06/1/235, от 5 апреля 2005 г. № 03-03-01-04/1/157; письмо УФНС России по г. Москве от 6 декабря 2007 г. № 21-11/116748). Контролеры придерживаются мнения, что подобные затраты признаются в качестве командировочных расходов у отправляющей стороны.
Хотя некоторые суды не так категоричны. Они отмечают, что такие расходы относятся к «обслуживанию представителей» (постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 1 марта 2007 г. № Ф04-9370/2006(30552-А81-27)).
Для отстаивания своих позиций советуем составить совместный с представителями документ, в котором бы говорилось, что затраты, связанные с официальной встречей, несет принимающая сторона.

Риск 5. Сувениры, цветы и подарки для партнеров.

Часто во время переговоров организация встречает делегацию подарками, сувенирами и цветами, что сразу настраивает прибывших на положительный лад. Однако такая встреча гостей оказывается «не по вкусу» налоговикам.
Если сувенирная продукция с символикой вручается во время официального приема представителям организаций-контрагентов, то ее стоимость при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль рассматривается в качестве представительских расходов и подлежит нормированию в установленном для этой категории расходов порядке.
Расходы в виде стоимости сувениров, не содержащих логотип организации и безвозмездно передаваемых организациям-контрагентам, не учитываются при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль (п. 16 ст. 270 НК РФ; письмо УФНС России по г. Москве  от 30 апреля 2008 г. № 20-12/041966.2). Чиновники Минфина придерживаются такого же мнения и считают, что данные расходы не поименованы в статье 264 Налогового кодекса и поэтому не могут быть признаны представительскими (письмо Минфина России от 16 августа 2006 г. № 03-03-04/4/136).
По мнению налоговых органов, расходы на приобретение цветов с целью оформления помещений организации для проведения официального приема не являются экономически оправданными (письмо УМНС России по г. Москве от 22 января 2004 г. № 26-08/4777).
Некоторые суды признают правомерным отнести к представительским расходам затраты на приобретение цветов для представителей других организаций (постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 11 мая 2006 г. № Ф04-2610/2006(22165-А46-40)).
В большинстве случаев судьи занимают такую позицию: состав представительских расходов не ограничен, однако налогоплательщик обязан доказать экономическую обоснованность расходов (в частности, на приобретение цветов) (постановление ФАС Волго-Вятского округа от 15 марта 2006 г. № А29-1822/2005а).

Риск 6. Филиальные сборы.

Расходы, связанные с приемом представителей филиалов, прибывших по приказу руководителя организации для решения производственных вопросов, не соответствуют нормам законодательства и, следовательно, не подлежат включению в состав представительских расходов (постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 11 августа 2006 г. № А33-26560/04-С3-Ф02-3935/06-С1).

Риск 7. Переговоры не дали положительного результата.

Бывают ситуации, когда официальный прием закончился, организация понесла представительские расходы, а соглашение между сторонами не было подписано. В этом случае налоговые органы будут считать, что понесенные расходы не могут включаться в состав представительских для целей исчисления налога на прибыль, так как расходы не привели к получению доходов.
    Арбитры с этим не согласны и поддерживают налогоплательщиков, указывая, что для отнесения этих расходов к представительским необходимо, чтобы они соответствовали статьям 252 и 264 Налогового кодекса, то есть были направлены на получение дохода. То есть достижение конкретных результатов в виде заключенных договоров в процессе проведения или по окончании встречи не является обязательным условием признания произведенных расходов представительскими (постановления ФАС Уральского округа от 23 декабря 2008 г. № Ф09-8529/08-С2, ФАС Поволжского округа от 29 марта 2005 г. № А12-18384/04-С36).
    Если по результатам встречи организация не подписала никаких соглашений, договоров, то для предупреждения претензий налоговых органов можно составить отчет или протокол, где будет указано, что вопросы обсуждались, но соглашение не достигнуто.

Риск 8. Место для переговоров.

Нередко организации осуществляют прием представителей в ресторане, баре, кафе. Инспекторы придерживаются мнения, что официальные встречи по обсуждению деловых вопросов проводиться в таких заведениях не могут. А в Налоговом кодексе говорится, что место проведения представительских мероприятий значения не имеет, но есть ограничение, согласно которому расходы на организацию развлечений и отдыха не являются представительскими.
Суды обычно встают на сторону налогоплательщиков, но указывают, что расходы на посещение ресторана, бара или их аренду обоснованы, если налогоплательщик подтвердит, что в помещении, где находится принимающая организация, нет возможности проводить официальные мероприятия (постановления ФАС Московского округа от 12 сентября 2005 г. № КА-А40/8426-05, ФАС Северо-Западного округа от 19 июня 2008 г. № А13-7506/2006-28). Поэтому организации надо составить документ об отсутствии у нее помещения для приема делегаций.
Иногда налоговикам удается доказать, что расходы на аренду помещения или посещение ресторана носят увеселительный характер. К примеру, для проведения переговоров с контрагентами организация арендовала банкетный зал, где находились боулинговые дорожки, аренда которых была одним из условий аренды. Плату за аренду боулинговых дорожек организация включила в состав представительских расходов. Несмотря на утверждение налогоплательщика о том, что спорные затраты организация понесла вынужденно, арбитражный суд согласился с доводами налоговой инспекции о том, что расходы по аренде боулинговых дорожек относятся к расходам на организацию развлечений и поэтому не являются представительскими (постановление ФАС Северо-Западного округа от 27 октября 2005 г. № А56-3124/2005).

Риск 9.  Праздники для фирмы.

Время от времени организации включают в представительские расходы затраты, которые они понесли при организации внутрифирменных праздников (так называемых корпоративов). Часто приглашают на такие мероприятия представителей своих контрагентов или партнеров: такие события бесспорно привлекают интерес к организации, в результате возможно заключение новых контактов и возобновление утраченных связей, получение новых заказов и т. д. Налоговики считают, что затраты, связанные с празднованием, не являются представительскими и не могут относиться на расходы.
Судьи же указали, что такие расходы признаются представительскими, но не в полном объеме. К расходам можно принять ту часть затрат, которая связана с обслуживанием официальных лиц. В отношении других приглашенных на празднование организации расходы представительскими признаны не были (постановление ФАС Поволжского округа от 16 марта 2005 г. по делу № А57-8066/03-5).

Риск 10. Документальное подтверждение.

Включение представительских расходов в состав расходов организации как в бухгалтерском, так и в налоговом учете возможно только при наличии первичных учетных документов.
Документами, служащими для подтверждения представительских расходов, могут являться, в частности:
- приказ (распоряжение) руководителя организации об осуществлении расходов на указанные цели;
- смета представительских расходов. Она составляется на основании применяемых в организации норм расхода средств на представительские цели;
- план представительского мероприятия с указанием цели, места и сроков его проведения;
- список официальных лиц организации, которые будут участвовать в переговорах, с указанием ответственного за их проведение;
- порядок выдачи сумм на представительские расходы под отчет;
- первичные документы, в том числе в случае использования приобретенных на стороне каких-либо товаров для представительских целей, оплаты услуг сторонних организаций;
- отчет о представительских расходах по проведенным представительским мероприятиям, в котором отражаются цель представительских мероприятий, результаты их проведения, дата и место проведения, состав приглашенных, участники от принимающей стороны, а также израсходованная на представительские цели сумма. При этом все расходы, перечисленные в отчете, должны быть подтверждены первичными документами (письма Минфина России от 13 ноября 2007 г. № 03-03-06/1/807, УФНС России по г. Москве от 12 апреля 2007 г. № 20-12/034115).
Расходы на представительские цели могут подтверждаться следующими документами:
- товарные чеки;
- чеки ККТ;
- документы, подтверждающие оплату транспортных расходов;
- документы, подтверждающие оплату услуг переводчика;
- накладные, торгово-закупочные акты и т. п.
Налоговики считают, что при отсутствии в отчете фамилий официальных лиц–представителей, которые участвовали в мероприятии, понесенные расходы не могут быть учтены в целях налогообложения прибыли (письмо УФНС России по г. Москве от 22 декабря 2006 г. № 21-11/113019@). Это, конечно, можно попытаться оспорить. Так, ФАС Уральского округа пришел к выводу, что налоговое законодательство не требует обязательного включения поименного списка представителей в перечень документов, подтверждающих осуществление представительских расходов (постановление от 7 сентября 2005 г. № Ф09-3872/05-С7).
Тем не менее чем красочнее и полнее составлен отчет, тем лучше.