Контролируемый долг: учет процентов
18.02.2008 распечататьКогда в компании «финансы поют романсы», можно, конечно, обратиться за помощью в банк. Однако это дело довольно хлопотное, да и результат неизвестен. Куда проще попросить взаймы у собственного учредителя. Правда, если он окажется иностранцем, задолженность перед ним автоматически попадает в разряд контролируемых. Разберемся, что это означает.
Получив заем от учредителя-иностранца, фирма в придачу получает в налоговом учете так называемую контролируемую задолженность. Как и в случае с займами, полученными от российских компаний, проценты по такому займу уменьшают налогооблагаемую прибыль в пределах расчетного лимита, хотя для его расчета Налоговым кодексом установлены свои правила.
Какую задолженность называют контролируемой
Можно выделить три случая, когда задолженность признается контролируемой. Все они перечислены в пункте 2 статьи 269 Налогового кодекса. Так, контролируемой является непогашенная задолженность по долговому обязательству:
- перед иностранной организацией, прямо или косвенно владеющей более 20 процентами уставного (складочного) капитала заемщика;
- перед российской компанией, являющейся аффилированным лицом вышеуказанной иностранной организации;
- по займу или кредиту, если такое аффилированное лицо или непосредственно иностранная организация выступают поручителем, гарантом, или иным образом обязуются обеспечить исполнение долгового обязательства.
Под прямым владением долями в уставном капитале понимается непосредственное участие одной организации в другой. Косвенное владение долями в уставном капитале имеет место, когда одна организация участвует в другой организации через третьих лиц. Теперь разберемся с признаками аффилированности. Руководствуясь пунктом 1 статьи 11 Налогового кодекса, обратимся к определению аффилированных лиц, приведенному в Законе РСФСР от 22 марта 1991 года № 948-1. Так, аффилированными признаются лица, способные оказывать влияние на деятельность компании. Конкретные примеры аффилированности перечислены в статье 4 указанного Закона.
Однако особые правила расчета предельных процентов в налоговом учете применяются далеко не к любой контролируемой задолженности. Особенности установлены для случаев, когда такой долг более чем в 3 раза превышает собственный капитал заемщика, то есть разницу между суммой активов и величиной обязательств на последнее число отчетного периода.
Предельные проценты
По правилам пункта 2 статьи 269 Налогового кодекса фирма, имеющая контролируемую задолженность, на последнее число каждого отчетного периода должна рассчитывать предельную величину процентов, которые она сможет принять на расходы в налоговом учете. Эта величина определяется как частное от деления суммы процентов, начисленных по договору, на коэффициент капитализации. Для расчета коэффициента надо разделить величину непогашенной контролируемой задолженности на величину собственного капитала, а затем полученную сумму разделить на три. Рассмотрим расчет предельных процентов на примере.
Пример
Учредителем ЗАО «Синг» является американская компания «Millenium», владеющая 70% уставного капитала фирмы. Активы ЗАО «Синг» на отчетную дату равны 5 000 000 руб., обязательства — 4 500 000 руб. Таким образом, собственный капитал ЗАО «Синг» равен 500 000 руб.
1 января 2008 г. «Millenium» предоставил «Сингу» заем в размере 3 000 000 руб. под 10% годовых.
Для начала определимся, применяются ли к данному займу правила пункта 2 статьи 269 Налогового кодекса:
3 000 000 : 500 000 = 6
Как видите, долг превышает величину собственного капитала в 6 раз. Поскольку эта величина более 3, должны рассчитываться предельные проценты по контролируемой задолженности.
Следующее действие — определение коэффициента капитализации.
Коэффициент капитализации равен величине непогашенной контролируемой задолженности, поделенной на величину собственного капитала, соответствующей доле участия иностранного учредителя, то есть:
(3 000 000 : 500 000 × 70%) : 3 = 2,86
Согласно условиям договора займа, на 29 февраля 2008 г. начислены проценты по займу за 60 дней (31 день в январе и 29 дней — в феврале):
((3 000 000 × 10%) : 365) × 60 = 49 315,07 (руб.)
Предельная величина процентов, которые «Синг» вправе учесть в составе налоговых расходов, равна сумме начисленных процентов, разделенных на коэффициент капитализации, то есть:
49 315,07 : 2,86 = 17 243,03 (руб.)
Сумма процентов, которые не учитываются в составе расходов в налоговом учете, равна:
49 315,07 - 17 243,03 = 32 072,04 (руб.)
Обратите внимание, согласно пункту 4 статьи 269 Налогового кодекса проценты, выплачиваемые сверх предельного размера, рассматриваются в налоговом учете как выплата дивидендов и облагаются по соответствующей ставке налога. Таким образом, в нашем примере «Синг» с суммы процентов, не учитываемых в составе расходов (32 072,04 руб.), должен удержать налог на прибыль по ставке 15 процентов и перечислить его в бюджет. Сумма налога составит 4 810,81 руб. (32 072,04 руб. × 15%).
