Как рассчитать сумму НДС по длящимся услугам?

Компании, для которых оказание услуг не является основным видом деятельности, могут испытывать сложности с расчетом и учетом НДС. Особенно когда это касается услуг по долгосрочным контрактам – так называемых «длящихся» услуг. Разберемся, как учитывать налог по таким сделкам.

Особенность «длящихся» сделок

Главная особенность таких услуг – их непрерывный характер в течение определенного периода времени. К длящимся услугам можно отнести:

аренду имущества и/или оборудования;
предоставление охранных, клининговых и других регулярных услуг;
консультационные и юридические услуги на постоянной основе;
абонентское обслуживание;
ИТ-поддержку;
другие подобные услуги.

Оказание услуг здесь не имеет точной даты, услуга не передается одномоментно, как товар или не выполняется, как работа, которая имеет, кроме начала, течение, выполнение и завершение с явным результатом.

Поэтому одним из распространенных вопросов при заключении контрактов, подразумевающих оказание «длящихся» услуг, звучит так: на какие даты нужно определять момент возникновения налоговой базы по НДС?

Особое внимание для ответа на вопрос, заданный выше, необходимо уделить заключению договоров. В документах должны быть четко прописаны сроки оказания услуг, порядок и даты выставления счетов и условия оплаты, чтобы минимизировать налоговые риски. Например, если в договоре не указан вариант авансовых платежей в счет оказываемых услуг, НДС с аванса может быть исключен налоговыми службами из вычетов.

Как определить дату возникновения налоговой базы?

Налоговый кодекс определяет момент признания налоговой базы по НДС как наиболее раннее из наступивших событий, это могут быть:

дата оказания услуги;
дата поступления предварительной оплаты (полностью или частично).

Поскольку услуга при долгосрочных договорах выполняется в течение каждого месяца в период действия договора, датой оказания услуг является последний день месяца. Соответственно, расчет НДС и выставление счета-фактуры производятся ежемесячно независимо от периодичности оплаты.

Согласно статье 168 НК РФ компания обязана выставить счет-фактуру получателю услуг не позднее пяти календарных дней после оказания услуг. Кроме этого письмом Минфина России от 28.02.2022 № СД-3-3/1758 уточняется, что конкретным по длящимся услугам для одного и того же получателя сроком выставления счетов-фактур не позднее пяти дней по истечении месяца оказания услуг.

Если же договором предусмотрен аванс, то при его получении компания обязана сделать расчет НДС и выставить счет-фактуру на авансовый платеж в течение пяти календарных дней с момента получения денег в соответствии с пунктом 3 статьи 168 НК РФ. Позже, по окончании месяца и после выставления счета-фактуры за фактически оказанные услуги, сумма НДС, начисленная ранее за аванс, относится на вычет, об этом ранее писал Минфин России в письме от 06.03.2009 № 03-07-15/39.

Если оплата производится частями в виде аванса, начисление НДС происходит по каждой оплате.

Что касается документов, которые необходимо оформлять, то они будут стандартными: счет-фактура на аванс при получении предоплаты; акт оказания услуг после окончания месяца и счет-фактура за оказанные услуги на основании акта.

Что делать, если в цена договора меняется?

Бывают случаи, когда уже в процессе реализации договора происходит увеличение или уменьшение стоимости контракта, например, аренды, по дополнительному соглашению между сторонами с внесением исправлений в предыдущий период. Что делать в такой ситуации?

В этом случае предусмотрено оформление корректировочных счетов-фактур, которые могут повлечь за собой доплату НДС или, наоборот, снижение начисленного ранее налога.

Риски договоров по «длящимся» услугам

На практике вопросы НДС по длящимся услугам нередко становятся предметом споров между компаниями и налоговыми органами. Инспекции обращают внимание на отсутствие в договорах точного указания периодичности оказываемых услуг или отсутствия документального подтверждения факта оказания услуг на ежемесячной основе. В таких случаях компании могут лишаться вычетов.

Пример такого спора можно найти в Постановлении Арбитражного суда Центрального округа от 06.03.2023 № Ф10-872/2023 по делу № А08-10625/2022. В этом споре компания не смогла подтвердить срок оказания услуг по ежемесячной аренде, так как акты оказанных услуг составлялись один раз в квартал, а в договоре не была четко прописана сумма ежемесячной аренды.

Суд указал, что при отсутствии документов, подтверждающих оказание услуг в конкретные периоды, вычет по НДС был правомерно исключен налоговыми органами, поддержав тем самым выводы, ранее сделанные налоговым органом.

Еще одна распространенная ошибка – нарушение срока выставления счета-фактуры за полученный аванс. Напомним, согласно пункту 3 статьи 168 НК РФ выставить документ необходимо в течение пяти календарных дней с момента поступления средств. Однако есть случаи, когда компании путают понятия «оплата» и «оказание услуг» и формируют документы одновременно, что в данном случае недопустимо. Помните, что подобные нарушения на камеральной проверке будут обнаружены и это повлечет за собой доначисление налогов, штрафы и пени.

Также стоит отметить позицию налоговых органов по вопросу отсутствия акта оказанных услуг. Акт является обязательным первичным документом при длящихся услугах, подтверждающим факт их оказания. Без него нельзя подтвердить право на вычет даже при наличии счета-фактуры и оплаты.

Изменение условий договора, например, изменение стоимости аренды или приостановка аренды, также требует оперативного оформления документов. Если подписано соответствующее дополнительное соглашение, но корректировочный счет-фактура не выставлен при необходимости внесения корректировки, возникает расхождение между фактическим отражением операций и налоговой отчетностью, что ИФНС может квалифицировать как занижение налоговой базы.

Во избежание проблем можно рекомендовать регулярно проводить внутренний аудит договоров на длящиеся услуги, проверять сроки выставления счетов-фактур и вносить своевременно все изменения в документы. Это снижает риски претензий налоговых органов.

Александр Вайс, эксперт по финансовой логистике и трансграничным расчетам, член комиссии по ЦФА ТПП РФ и РСПП РФ для журнала «Практическая бухгалтерия»

Примеры расчета НДС вы найдете в полной версии статьи «Как рассчитать сумму НДС по длящимся услугам?» на сайте журнала «Практическая бухгалтерия».

Оформите подписку и начните читать журнал «Практическая бухгалтерия». Вам будут доступны все материалы на сайте pb.buhgalteria.ru и в PDF-версии журнала в личном кабинете.