Дегустации: почему они не по вкусу бухгалтеру?

Дегустация – рекламное мероприятие, во время которого посетители торгового зала магазина имеют возможность попробовать товар, являющийся объектом промо-акции. Ее цель – повысить интерес покупателей к данному товару. Поэтому дегустации, как правило, требуют не только расходов на сам товар, но и некоторых «декораций» и костюмов для персонала.

Где дегустировать будем?

Дегустация в торговом зале соответствует понятию рекламы как информации, распространяемой любым способом, в любой форме и с использованием любых средств. Кроме того, она адресована неопределенному кругу лиц и направлена на привлечение внимания к объекту рекламирования, формирование или поддержание интереса к нему и его продвижение на рынке (ст. 3 Федерального закона от 13 марта 2006 г. № 38-ФЗ «О рекламе»). Однако бухгалтер должен быть бдительным: вдруг маркетологам придет идея провести «закрытое» мероприятие для избранных.

Помните, что не все розничные торговые точки имеют право проводить дегустации товаров посетителями. Согласно требованиям ГОСТ Р 51773-2001 «Розничная торговля. Классификация предприятий» (утвержден постановлением Госстандарта РФ от 5 июля 2001 г. № 259-ст), проведение дегустаций продуктов питания допустимо только предприятиями розничной торговли с площадью помещений для оказания услуг покупателям не менее 18 кв. м. В частности, это могут быть гипер- и супермаркеты, гастрономы, специализированные продовольственные магазины.

В магазине товаров повседневного спроса или в магазине-складе, где продовольственные товары реализуются населению преимущественно оптом из транспортной тары (ящики, контейнеры и др.), проведение дегустаций недопустимо. Если дегустацию проведет «несоответствующий» магазин, то дотошный налоговый инспектор может исключить такие расходы из состава рекламных.

Дегустации в бухгалтерском учете

Начнем с того, что товары для дегустации товарами уже и не являются, поскольку товары – это часть материально-производственных запасов, предназначенная для продажи (п. 2 ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов», утв. приказом Минфина России от 9 июня 2001 г. № 44н). Вот почему передача товаров для дегустации часто сопровождается их списанием со счета 41 «Товары» на счет 10 «Материалы». Однако соответствующего требования нормативные документы не содержат, и не будет ошибкой списать отпущенные для дегустации ТМЦ непосредственно со счета 41.

Если же молочный магазин для дегустации масла приобретает хлеб, кондитерская для дегустации конфет покупает чай, салфетки, одноразовую посуду и прочее – все это по мере приобретения правильнее принимать к учету по счету 10 «Материалы».

На практике бухгалтеры торговых организаций часто ошибочно отражают дегустацию как реализацию товаров, то есть отражают в отчете о прибылях и убытках несуществующие доходы и расходы по реализации этих товаров «виртуальному» покупателю (Дебет 62 Кредит 90). Причина в том, что, согласно статье 39 Налогового кодекса, безвозмездная передача признается для целей налогообложения реализацией. Это ведет к нарушению норм ПБУ 9/99 «Доходы организации» (утв. приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. № 32н) и искажению отчета о прибылях и убытках на суммы несуществующих доходов и расходов (правда, окончательный финансовый результат от этого не страдает).

Правильнее отразить операцию всего одной записью:

Дебет 44 «Расходы на продажу» Кредит 10 «Материалы» (41 «Товары») — списаны использованные при дегустации ТМЦ.

Принципиальный процент

Расходы на дегустацию признаются в том периоде, когда они проводились, и являются нормируемыми рекламными расходами отчетного (налогового) периода. Признаются они в размере, не превышающем 1 процента выручки от реализации (п. 4 ст. 264 НК РФ).

Данная позиция была сформирована налоговыми органами давно и с тех пор не изменялась (письма Минфина России от 1 августа 2005 г. № 03-03-04/1/113, от 16 августа 2005 г. № 03-04-11/205, УФНС по городу Москве от 19 ноября 2004 г. № 26-12/74944). Но для целей налогообложения принципиально важно: проведение дегустации должно быть ориентировано на неопределенный круг лиц и нацелено на поддержание интереса к торговой точке и ее товарам. Суды по данному вопросу занимают аналогичную позицию (постановления ФАС Северо-Западного округа от 27 февраля 2006 г. № А56-29688/2005 и от 3 мая 2007 г. № А13-16685/2005-21).

Расходы, ранее являвшиеся «сверхнормативными», могут стать «нормативными» в следующем отчетном периоде (квартале) в связи с ростом объема выручки. Ведь выручка считается нарастающим итогом, и соответственно предельная сумма включения «дегустационных» затрат в нормированные расходы может в течение года расти (п. 2 ст. 249 НК РФ).

НДС, предъявленный поставщиками товаров, в периоде их оприходования включается в состав налоговых вычетов (п. 1 ст. 172 НК РФ). По нормируемым расходам к вычету принимается не вся сумма «входного» НДС, а только часть, приходящаяся на укладывающиеся в норматив расходы. Сверхнормативная часть возмещению не подлежит, должна быть восстановлена в периоде передачи товаров на дегустацию и списана в состав прочих расходов, не учитываемых для целей налогообложения прибыли (см. письмо Минфина России от 11 ноября 2004 г. № 03-04-11/201).

Обратите внимание: если в следующем квартале расходы можно включить в расчет налоговой базы по налогу на прибыль, то НДС в состав налоговых вычетов уже не попадает. Иногда бухгалтеры ошибочно полагают, что НДС в этом случае также можно зачесть из бюджета. Налоговые органы с таким мнением не согласны (письмо Минфина России от 11 ноября 2004 г. № 03-04-11/201).

Счет-фактура «на дегустацию»

Безвозмездная передача ТМЦ для целей обложения НДС признается их реализацией, то есть формирует налоговую базу по НДС (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). Однако налог начисляется не всегда, а только в случае, когда стоимость товаров, переданных для дегустации, превышает 100 рублей за единицу (подп. 25 п. 3 ст. 149 НК РФ).

Если стоимость товаров, переданных для дегустации, меньше 100 рублей. за единицу, то «входной» НДС вычету уже не подлежит (подп. 1 п. 2 ст. 170 НК РФ). Он должен включаться в состав прочих расходов, связанных с реализацией товаров (подп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Вместе с правом на освобождение от НДС бухгалтер получает обязанность вести раздельный учет облагаемых и необлагаемых операций (абз. 4, 5 п. 4 ст. 170 НК РФ). При отсутствии раздельного учета «входной» НДС к вычету не принимается и налогооблагаемую прибыль не уменьшает (абз. 8 п. 4 ст. 170 НК РФ).

Раздельный учет могут не вести те налогоплательщики, у которых доля расходов на необлагаемые товары составляет менее 5 процентов от общей величины расходов. Тогда все суммы «входного» налога можно принять к вычету (абз. 9 п. 4 ст. 170 НК РФ).

Кроме того, можно не вести раздельный учет, если отказаться от освобождения НДС, известив об этом налоговый орган до начала года. Нужно учесть, что отказ от льготы действует не менее одного года и распространяется на все операции, перечисленные в пункте 3 статьи 149 Налогового кодекса, а их немало (п. 5 ст. 149 НК РФ). Отказавшись от льготы, придется начислять НДС, однако бухгалтер будет избавлен от необходимости вести раздельный учет. Кроме того, можно принимать к вычету «входной» налог без ограничений, что весьма облегчает трудоемкость учета.

При начислении НДС в книге продаж регистрируется счет-фактура, выписанный в одном экземпляре на всю партию использованных при дегустации товаров (письмо Минфина России от 15 ноября 2006 г. № 03-04-11/217). Если дегустация затянулась, то не спешите следовать рекомендациям выписывать счета-фактуры еженедельно. Исходя из контекста указанного письма счет-фактура все равно может быть единым, поскольку физические лица, участвовавшие в дегустации, НДС к вычету не принимают. Таким образом, правило, установленное пунктом 3 статьи 168 Налогового кодекса, про пять календарных дней в данном случае не действует. Но если дегустация началась в одном налоговом (отчетном) периоде, а закончилась в другом, то счет-фактуру на последний день квартала выписать придется. Иначе запись в книге продаж, датированную отчетным кварталом, придется выполнить на основании счета-фактуры, датированного только следующим кварталом, что в корне неправильно.

В налоговую базу для обложения НДФЛ дегустации, как правило, не попадают. Ведь исчислить налог потребуется, только если полученный доход превысит 4000 рублей на одного участника дегустации, что маловероятно (п. 28 ст. 217 НК РФ).

Экономическая обоснованность затрат

Для целей налогообложения мало «уложиться» в норматив, расходы нужно еще экономически обосновать (ст. 252 НК РФ). Поэтому ожидаемый от дегустации эффект должен раскрываться в бизнес-планах, презентациях, служебной переписке и т. д. Количество и стоимость использованных товаров должны документироваться актами на списание и сопоставляться со здравым смыслом. Распространенные примеры экономически необоснованных расходов: дегустация дорогих товаров – коньяков и виски, сырокопченых колбас, элитных сигар. Однако налоговый инспектор может посчитать необоснованными расходами списание 50 кг обычной колбасы, если дегустация проходила всего один день в магазине с небольшим торговым залом или если магазин специализирован на торговле иным товаром.

Какие документы нужно оформить

Разумеется, расходы на дегустацию необходимо не только обосновать, но и подтвердить. Для этого предлагаем вам оформить такие документы.

План проведения презентаций. Он может быть как отдельным, так и за период – в зависимости от масштабов торговой организации и частоты дегустаций. В плане приводятся цели проведения дегустаций и ожидаемый эффект (нужно показать связь расходов на дегустацию с ожиданиями по приросту выручки). Желательно также иметь внутренние документы, обосновывающие дегустации как составную часть маркетинговой политики, нацеленной на рост прибыли. Например, маркетинговую политику на очередной финансовый год.

Смета на проведение дегустаций. Помимо стоимости товаров в смету включаются все предполагаемые расходы: заработная плата дополнительно привлекаемых работников, стоимость спецодежды, расходных материалов и оборудования (посуды, салфеток, шпажек и зубочисток, термосов, чайников и т. д.).

Накладная на внутреннее перемещение товаров по форме ТОРГ-13. С ее помощью оформляется передача ТМЦ для проведения дегустации. Она подписывается двумя лицами – кладовщиком и продавцом или иным лицом, выдающим образцы товара для дегустации посетителями магазина.

Акт о списании товаров. Списание использованных ТМЦ с подотчетного лица, проводившего дегустацию, и со счета учета товаров на счет издержек обращения осуществляется на основании отдельного акта. Он составляется в произвольной форме и должен содержать следующие обязательные реквизиты: наименование (акт); дату составления (дата проведения дегустации); наименование торговой организации; содержание хозяйственной операции (проведение рекламной дегустации товара, указать какого); измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении; наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления; личные подписи указанных лиц (п. 2 ст. 9 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете»). Один экземпляр акта передается подотчетному лицу, ответственному за проведение дегустации, а второй – в бухгалтерию для списания израсходованных товаров.

Униформа для дегустации

Проводящий дегустацию работник, как правило, использует форменную одежду с логотипом торговой организации или дегустируемого товара. Обычно установленный срок носки такой одежды не превышает 12 месяцев.

Если одежда бесплатно передается в собственность работнику, она включается в состав расходов на оплату труда (п. 5 ст. 255 НК РФ) и признается для целей налогообложения прибыли.

Чаще униформа для проведения дегустаций используется разными работниками и поэтому в собственность им не передается, а выдается только на время акций. Минфин считает, что в данном случае норма пункта 5 статьи 255 Налогового кодекса не применяется, а значит, стоимость не учитывается в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль (письма Минфина России от 9 октября 2006 г. № 03-03-04/1/686 и 2006 г. № 03-03-04/4/156, от 10 марта 2006 г. № 03-03-04/1/203). Однако такая позиция не была поддержана арбитражными судами, поскольку расходы на приобретение одежды отвечают критериям экономической обоснованности, направленности на получение дохода и документально подтверждены. В частности, эти затраты, по мнению судей, могут быть учтены как расходы на рекламу на основании подпункта 28 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса (постановление ФАС Волго-Вятского округа от 13 января 2005 г. № А43-1729/2004-32-152).

Если банкет не за наш счет

Проведение дегустации можно организовать не только за счет самой торговой организации, но и за счет ее поставщика, который тоже заинтересован в росте объемов продаж. В этом случае магазин выступает в качестве исполнителя услуг и должен получить за это вознаграждение. Если оплата услуг не будет специально предусмотрена в договоре, магазин столкнется с необходимостью начислить НДС с рыночной стоимости безвозмездно оказанных услуг (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). Аналогично возникнет налоговая база и в случае, если магазин сам не будет проводить дегустацию, но предоставит для этого часть торгового зала. Причем чем больше будет выделенная площадь, чем дольше она будет использоваться, тем больше будет расчетная арендная плата и соответственно тем выше риск предъявления налоговыми органами соответствующих претензий.

Товары, полученные для дегустации от заказчика, принимаются на забалансовый учет. Их поступление может быть оформлено накладной на отпуск материалов на сторону (форма М-15) с указанием в строке «Основание» предмета договора на проведение дегустации.

Списание товара с забалансового учета осуществляется на основании акта произвольной формы, который должен содержать указанные выше обязательные реквизиты, причем дата проведения дегустации должна совпадать с датой, предусмотренной договором. Количество экземпляров акта увеличивается до трех, так как один экземпляр потребуется поставщику товара и будет для него основанием признания расходов.

Таким образом, если подготовить формы упомянутых документов заранее, заполнить их в соответствии с требованиями нормативных актов и учесть налоговые последствия всех рассмотренных выше операций, то проведение дегустаций придется «по вкусу» и бухгалтеру, он сможет гораздо увереннее чувствовать себя при проведении налоговой или аудиторской проверки.

А. Ефремова