Аренда, обремененная ремонтом

Амортизация у арендодателя

Затраты на неотделимые улучшения арендованных основных средств считают амортизируемым имуществом в том случае, если улучшить объект позволил сам арендодатель (п. 1 ст. 256 НК). А вот кто конкретно обязан амортизировать вновь созданное имущество в виде неотделимых улучшений, зависит от условий договора аренды.

Если модернизацию производил арендатор, тогда он вправе претендовать на возмещение понесенных расходов. Это вполне объяснимо, ведь модернизированное имущество после окончания срока арендного договора останется в собственности арендодателя. К тому же и амортизировать неотделимые улучшения в налоговом учете будет арендодатель (п. 1 ст. 258 НК).

Собственник вправе начать амортизацию улучшений с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором они были введены в эксплуатацию. Однако это нельзя сделать раньше того месяца, в котором арендатору были возмещены затраты (п. 2 ст. 259 НК). Что касается налогового учета у арендатора, то свои издержки на модернизацию основного средства он в полном размере признает в расходах. А компенсацию, полученную от арендодателя, включит в облагаемый доход. 

Пример 1

ООО «Стелла» арендует офисное помещение у ООО «Бриз». В июне 2006 года «Стелла» по согласованию с собственником оснастила офис сплит-системой кондиционирования воздуха. Согласно договору аренды, «Бриз» возмещает стоимость неотделимых улучшений, производимых арендатором.

Эксплуатировать систему ООО «Стелла» начала с момента установки в июне. Но «Бриз» компенсировала ее затраты лишь в августе 2006 года. Значит, только с этого месяца арендодатель может начислять амортизацию на неотделимое улучшение имущества.

Затраты «Стеллы» по кондиционированию помещения составили 25 000 руб. (без учета НДС). Эту сумму бухгалтер фирмы-арендатора отразил в налоговом учете в составе как расходов, так и доходов.

Амортизирует арендатор

В договоре аренды может и не указываться обязанность собственника возмещать затраты арендатора на неотделимые улучшения. Тогда арендатору придется самому  амортизировать капитальные вложения. Начать начисление амортизации он может с 1-го числа месяца, следующего за тем, в котором улучшения были введены в эксплуатацию (п. 2 ст. 259 НК).

Ежемесячную сумму амортизационных отчислений арендатор должен рассчитать исходя из срока полезного использования арендуемого объекта. Его устанавливает арендодатель в соответствии с Классификацией основных средств, утвержденной постановлением правительства от 1 января 2002 г. № 1 (п. 1 ст. 258 НК).

Пример 2

Изменим и дополним условия примера 1.

Предположим, что по договору, на основании которого ООО «Стелла» арендует офис у ООО «Бриз», арендодатель не возмещает «Стелле» затраты на неотделимые улучшения помещения.

Сплит-систему кондиционирования «Стелла» ввела в эксплуатацию в июне 2006 года, то есть  начисление амортизации она вправе начать с 1 июля 2006 года. Здание, в котором расположен арендуемый ООО «Стелла» офис, относится к 10-й амортизационной группе. Срок его полезного использования установлен равным 362 месяцам.

Первоначальная стоимость системы кондиционирования воздуха составила 23 000 руб. (без учета НДС). «Стелла» в соответствии со своей учетной политикой начисляет амортизацию по неотделимым улучшениям линейным методом.

Сумма ежемесячных амортизационных отчислений по сплит-системе будет равна:

23 000 руб. : 362 мес. = 63,54 руб.

С июля 2006 года бухгалтер «Стеллы» может ежемесячно включать эту сумму в состав расходов.

Эксперты журнала «Нормативные акты для бухгалтера» отмечают, что Налоговый кодекс позволяет арендатору включать в расходы ежемесячные амортизационные отчисления только до того момента, пока действует договор аренды. Фактически это означает, что всю сумму, истраченную на амортизацию, списать в расходы не получится. Однако некоторое послабление для арендаторов Минфин все же сделал. В своем письме от 28 августа 2006 г. № 03-03-04/1/640 финансисты отметили, что можно продолжить начислять амортизацию по капвложениям, если договор аренды с собственником будет продлен.

Обратите внимание, что речь идет именно о пролонгации прежнего контракта. Новый договор в отношении того же имущества с тем же арендодателем лишит арендодателя описанного преимущества.

Если возмещение не признается

Ремонт и монтаж неотделимых улучшений передаваемого в аренду имущества не всегда производит арендатор. Этим по его требованию может заняться и собственник. Однако как распределять затраты, если в арендном договоре предусмотрена обязанность арендатора возместить расходы на модернизацию?

Специалисты Минфина подчеркивают, что расходы на неотделимые улучшения увеличивают стоимость арендованного имущества. Учесть же их при расчете налога на прибыль можно только одним способом – через амортизацию. А это право в данном случае принадлежит исключительно арендодателю (письмо Минфина от 27 июля 2006 г. № 03-03-04/2/183). Иначе говоря, если арендатор возместит собственнику издержки на модернизацию, то учесть такую компенсацию в налоговых расходах он не сможет.

Для того чтобы арендатор не остался внакладе, необходимо указать в договоре, что затраты собственника на неотделимые улучшения он возмещает исключительно за счет арендных платежей. Они по праву снижают налогооблагаемую прибыль.

К. Рябцев, обозреватель «Федерального агентства финансовой информации»