Налоги с займа и процентов при размещении иностранных облигаций

Письмо Федеральной налоговой службы №СД-4-3/14481@ от 08.09.2020

18.01.2021  

В письме от 08.09.2020 № СД-4-3/14481@ раскрыты особенности налогообложения займа (и процентов по нему), полученного российской компанией в связи с размещением облигаций иностранного эмитента.

Равнение на долговые обязательства

Организация размещает на фондовой бирже обращающиеся бессрочные еврооблигации, эмитент которых – инофирма. Его обязательства по выпуску ценных бумаг обеспечены правами по займу, выданному данной отечественной компании.

Чиновники сослались на п. 1 ст. 810 Гражданского кодекса: если срок возврата договором не установлен или определен моментом востребования, заем нужно вернуть в течение 30 дней с даты обращения за ним. Отсюда вывод – отсутствие в соглашении положений о сроке возврата займа не изменяет его возвратного характера и квалификацию как долгового обязательства для целей налогообложения прибыли. Если условия договора удовлетворяют требованиям статей 807 – 818 ГК РФ, доходы и расходы признаются по правилам, предусмотренным для долговых обязательств, к коим относят, в том числе, займы, независимо от способа их оформления (п. 1 ст. 269 НК РФ).

Стало быть, полученное от эмитента по договору займа организация не включает в налоговые доходы, а переданное ему в счет погашения займа – в расходы (подп. 10 п. 1 ст. 251, п. 12 ст. 270 Кодекса).

Схожую точку зрения ФНС высказала и в другом недавнем разъяснении, отметив – отношения, связанные с бессрочными облигациями, квалифицируются как заемные. Умозаключение вытекает, в том числе, из норм Федерального закона от 22.04.1996 № 39-ФЗ (письмо от 08.09.2020 № СД-4-3/14480@).

Что касается размещения и погашения собственных облигаций, то «прибыльных» доходов и расходов тут опять-таки не возникнет. Суммы, полученные эмитентом от размещения облигаций, а также выплаченные в счет их погашения, в целях 25-й главы не учитываются (письмо Минфина от 21.04.2017 № 03-03-06/1/24156).

Аналогичная картина складывается при размещении и погашении собственных векселей. Хотя вексель и является ценной бумагой, для векселедателя он рассматривается как долговое обязательство. Выходит, что деньги, как полученные при первичном размещении векселя, так и возвращенные при его погашении, не включают в «прибыльную» базу (подп. 10 п. 1 ст. 251 и п. 12 ст. 270 НК РФ, письма Минфина от 29.08.2019 № 03-03-06/1/66439 и от 04.03.2013 № 03-03-06/1/6365). Президиум ВАС РФ в Постановлении от 24.11.2009 № 9995/09 также указал – выпуская векселя, фирма фактически привлекает заемные средства. Выдачу векселя следует рассматривать как заключение договора займа. О реализации ценных бумаг речи в данном случае не идет. «Старшим» коллегам вторят окружные суды (Постановление ФАС Московского округа от 21.09.2010 № КА-А40/10405-10).

Об учете процентов российским заемщиком

Из пункта 3 статьи 43 главного налогового документа следует, что процентами признаются, в частности, доходы, полученные по долговым обязательствам.

По мнению фискалов, проценты, начисленные по вышеупомянутому договору займа, учитывают в составе внереализационных расходов на основании подпункта 2 пункта 1 статьи 265 НК РФ, но принимая во внимание особенности из 269-й статьи данного НПА. Что это за особенности? Статья 269 в ряде ситуаций лимитирует проценты, которые позволено отнести на расходы. Все, что свыше, учесть не получится (п. 8 ст. 270 Кодекса, письмо Минфина от 19.09.2018 № 03-03-06/1/67126).

Проценты принимаются в целях налогообложения прибыли исходя из доходности, заранее установленной условиями долгового обязательства (письмо Минфина от 30.12.2019 № 03-03-06/2/103010).

В комментируемом письме сделан акцент на том, что проценты следует отражать во внереализационных расходах в порядке, оговоренном пунктом 8 статьи 272 Налогового кодекса. Суть данного порядка раскрыта в письме главного финансового ведомства от 20.12.2019 № 03-03-06/1/99947: проценты признают на основании действующего долгового обязательства на конец каждого месяца отчетного (налогового) периода независимо от сроков таких выплат, предусмотренных договором, или же на дату прекращения действия этого контракта (погашения соответствующего обязательства). Уточним, что речь идет о методе начисления.

А вот при кассовом методе проценты отражают в налоговых расходах на дату их фактического списания с банковского счета (подп. 1 п. 3 ст. 273 НК РФ).

Удерживать ли налог с процентного дохода инофирмы?

В соответствии с подп. 3 п. 1, п. 1.1 ст. 309 НК РФ процентный доход, полученный инофирмой по долговым обязательствам российских компаний, облагается налогом на прибыль, удерживаемым у источника выплаты. Однако исчислять и удерживать налог в описанной ситуации отечественной организации не требуется, если одновременно выполняются условия из подпункта 8 пункта 2 статьи 310 Кодекса:

- долговые обязательства российской компании возникли в связи с размещением зарубежным партнером обращающихся облигаций (какие облигации признаются таковыми, разъяснено в подп. 1 п. 2.1 ст. 310 НК РФ);

- инофирма-эмитент подтвердила, что имеет постоянное место нахождения в государстве, с которым у РФ заключен международный договор по вопросам налогообложения. Подтверждение заверяется компетентным органом этой страны. Если оно составлено на иностранном языке, нужен перевод документа на русский.

По мнению чиновников из комментируемого письма, данные положения применимы к доходам эмитента в виде процентов по упомянутому договору займа. Но при этом надо принимать во внимание подпункт 3 пункта 2.1 статьи 310 НК РФ, разъясняющий, когда именно долговые обязательства российских предприятий перед инофирмами считаются возникшими в связи с размещением последними обращающихся облигаций. Только при соблюдении условий из этой нормы можно не удерживать налог с процентных доходов, выплачиваемых зарубежному контрагенту (см. также письмо Минфина от 05.07.2018 № 03-08-05/46516).

Имейте в виду, что Кодекс не ставит возможность применения льготного подпункта 8 пункта 2 статьи 310 в зависимость от того, в чей адрес выплачивается указанный в нем процентный доход. На этом сделан акцент в письме финансового ведомства от 22.01.2016 № 03-08-05/2353.

Поделиться


НОРМАТИВНЫЕ АКТЫ ДЛЯ БУХГАЛТЕРА
Электронная версия популярного журнала

Новые документы с комментариями экспертов. Журнал помогает бухгалтерам разбираться в значениях и смыслах новых документов по учету и налогам.

Подписаться

Нормативные акты для бухгалтера

Комментарии (0)


    Оставить комментарий


    Введите код с картинки:

    CAPTCHA
    Бухгалтерия.ru
    Подпишитесь на наши рассылки, чтобы первыми быть в курсе всего нового из мира бухучета, получать эксклюзивные издания и полезные подарки.