Вчера
Неопознанный аванс
Как известно, реализация некоторых видов товаров подпадает под налогообложение по льготным ставкам НДС. Таким образом, у компании может сложиться ситуация, когда используются сразу обычная и льготная ставки НДС. Что делать, если от покупателя поступил аванс без указания наименования товара? Как поступить с НДС с аванса, если ставка его неизвестна?
В главе 21 Налогового Кодекса РФ (далее — НК РФ) понятие «предварительная оплата» не раскрывается. Однако исходя из сложившейся практики под предварительной оплатой (авансом) следует понимать оплату, полученную продавцом в счёт предстоящей поставки товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, т. е. до даты фактической отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.
На дату получения частичной оплаты в счёт предстоящих поставок товаров налогоплательщики обязаны начислить НДС. Об этом гласит пп. 2 п. 1 ст. 167 НК РФ. Налоговая база в этом случае определяется исходя из суммы полученной оплаты с учётом НДС (п. 1 ст. 154 НК РФ). Но как быть, если организация торгует как товарами, облагаемыми по ставке 18%, так и по ставке 10%, а в платёжном поручении на аванс, полученном от покупателя, чётко не прописано за какой товар произведена оплата? По какой ставке уплачивать НДС в бюджет?
Однозначного решения для такой ситуации законодательство нам не даёт. Вопрос отпадает сам собой, если аванс и отгрузка товара произойдут в одном налоговом периоде. Налоговая база по НДС подлежит определению за налоговый период, под которым в соответствии со ст. 163 НК РФ признаётся квартал. Вследствие этого для целей применения НДС под предоплатой необходимо понимать суммы платежей, поступившие в адрес поставщика, в счёт которых в данном налоговом периоде отгрузки были произведены в меньшем (по сравнению с суммой предоплаты) размере.
Следовательно, если на конец квартала сумма предоплаты «закрывается» соответствующей отгрузкой товаров, то для целей НДС указанная сумма вообще не признаётся предоплатой. К таким выводам пришел Президиум ВАС РФ в своём Постановлении № 10022/08 от 10.03.2009 г.
Кроме того, по данному обстоятельству нет оснований для привлечения организации к налоговой ответственности за неполную уплату налога по ст. 122 Налогового кодекса. Под неуплатой или неполной уплатой сумм налога понимается возникновение задолженности перед бюджетом по уплате конкретного налога (п. 42 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 г. № 5). В рассматриваемой ситуации занижения суммы налога, подлежащего к уплате, не происходит, задолженности не образуется, поскольку налогоплательщик не показывает обороты, увеличивающие и уменьшающие налоговую базу в одной и той же сумме в одном и том же налоговом периоде.
А вот если на конец налогового периода за покупателем числится аванс… Конечно, фирма-продавец может отнести суммы, поступившие по платёжным поручениям, из которых не ясно за какой именно товар поступила предоплата, на счёт «невыясненных платежей». В части НДС получение таких сумм не соответствует ни одному из объектов налогообложения, перечисленных в ст. 146 НК РФ. В частности, такая операция не является реализацией товаров (работ, услуг), поскольку в рассматриваемой ситуации получение неопознанных денежных средств не связано со встречным переходом права собственности на какое-либо имущество получателя (ст. 39 НК РФ). Невыясненный характер полученных денежных средств подтверждает, что отсутствуют договорные обязательства и по предстоящей поставке товаров, работ и услуг, следовательно, и по этому основанию зачисленные деньги не должны включаться в налоговую базу по НДС. Однако если между компаниями был ранее заключён договор, то такой путь рискованный, т. к. сотрудники налоговых органов могут посчитать суммы, полученные по таким платёжным поручениям, авансами, а, значит, с них должен был быть уплачен налог. Если же этого не произошло, то на организацию могут наложить ответственность по ст. 122 НК РФ за неуплату налога. Помимо этого суд может начислить на сумму неуплаченного налога пени — денежную сумму, которую налогоплательщик выплачивает в случае уплаты причитающихся сумм налогов и сборов в более поздние по сравнению с установленными налоговым законодательством сроки (п. 1 ст. 75 НК РФ).
Таким образом, ответ на вопрос платить или не платить НДС с полученной предоплаты в случае невозможности идентифицировать за какой именно товар поступили деньги однозначный – платить! Но по какой ставке? Официальных разъяснений по этому вопросу на сегодняшний день нет. Конечно, организация-продавец может начислить и уплатить в бюджет налог по минимальной ставке, а потом после факта отгрузки при необходимости скорректировать сумму налога и доплатить недостающую сумму. Но такой подход весьма рискованный и может повлечь за собой наложение ответственности по ст. 122 НК РФ, так что лучше перестраховаться и переплатить налог в бюджет.
В соответствии со ст. 169 НК РФ организация-продавец обязана выставить счёт-фактуру на сумму полученных авансов. Счёт-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном гл. 21 Налогового кодекса.
Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 г. № 914 утверждены Правила ведения журналов учёта полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчётах по налогу на добавленную стоимость.
В п. 5.1 ст. 169 НК РФ определены реквизиты счёта-фактуры, выставляемого при получении оплаты, частичной оплаты в счёт предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.
Так, в счёте-фактуре, выставляемом при получении оплаты, частичной оплаты в счёт предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, должно быть указано наименование поставляемых товаров (описание работ, услуг), имущественных прав. Об этом сказано в пп. 4 п. 5.1 ст. 169 НК РФ. Но если невозможно точно определить за какой товар поступила предоплата, соответственно, невозможно привести перечень реализуемой продукции в выставляемом счёте-фактуре. В таких ситуациях чиновники дают нам право указывать обобщённое наименование реализуемых товаров.
Следует отметить, что при получении предварительной оплаты (частичной оплаты) по договорам поставки товаров, налогообложение которых осуществляется по ставкам 10 и 18%, в счёте-фактуре указывается либо обобщённое наименование товаров с указанием ставки 18/118, либо товары выделяются в отдельные позиции исходя из сведений, содержащихся в договорах, с указанием соответствующих ставок налога. Такие разъяснения были даны УФНС по г. Москве в Письме от 26.05.2009 г. № 16-15/052780. Аналогичное мнение было высказано в Письме Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 06.03.2009 г. № 03-07-15/39.
Следует также отметить, что за невыставление счёта-фактуры в случае отгрузки в срок более чем через пять дней после получения предварительной оплаты (частичной оплаты) поставщик к ответственности не привлекается, если НДС был начислен к уплате в бюджет. Данное мнение подтверждается Постановлением ФАС ЗСО от 20.02.2007 г. № Ф04-504/2007 (31371-А67-31).
Таким образом, чиновники придерживаются мнения, что если однозначно определить какой товар реализуется невозможно, то налог следует уплачивать по максимальной ставке. Понятно, что такой подход не выгоден поставщику, так как ему придётся перечислить в бюджет большую сумму, чем нужно. Но в последствии он сможет учесть переплату, когда будет перечислять НДС за другие налоговые периоды. Покупателю, напротив, такой вариант более выгоден, ведь он сможет принять вычет в большем размере, чем при указании ставки 10/110. Правда, после фактической отгрузки клиент должен восстановить вычет с аванса и принять новый по поставке (пп. 3 п. 3 ст. 170 НК РФ).
В день отгрузки товаров в счёт полученной предоплаты у организации-продавца также возникает момент определения налоговой базы (п. 14 ст. 167 НК РФ), которая равна стоимости товаров без включения налога. Здесь, уже на основании прямого указания п. 3 ст. 168 Налогового кодекса, налогоплательщик в течение пяти дней составляет счёт-фактуру, направляет его покупателю, регистрирует в книге продаж. На эту же дату производится вычет суммы НДС, исчисленной и уплаченной продавцом с оплаты, полученной в счёт предстоящих поставок (п. 8 ст. 171 НК РФ). Для этого продавец должен зарегистрировать в книге покупок «авансовый» счёт-фактуру (абз. 2 п. 13 «Правил ведения журналов учёта полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчётах по налогу на добавленную стоимость»).
Елена Баукина
Материалы предоставлены редакцией журнала "Московский бухгалтер"
На дату получения частичной оплаты в счёт предстоящих поставок товаров налогоплательщики обязаны начислить НДС. Об этом гласит пп. 2 п. 1 ст. 167 НК РФ. Налоговая база в этом случае определяется исходя из суммы полученной оплаты с учётом НДС (п. 1 ст. 154 НК РФ). Но как быть, если организация торгует как товарами, облагаемыми по ставке 18%, так и по ставке 10%, а в платёжном поручении на аванс, полученном от покупателя, чётко не прописано за какой товар произведена оплата? По какой ставке уплачивать НДС в бюджет?
Однозначного решения для такой ситуации законодательство нам не даёт. Вопрос отпадает сам собой, если аванс и отгрузка товара произойдут в одном налоговом периоде. Налоговая база по НДС подлежит определению за налоговый период, под которым в соответствии со ст. 163 НК РФ признаётся квартал. Вследствие этого для целей применения НДС под предоплатой необходимо понимать суммы платежей, поступившие в адрес поставщика, в счёт которых в данном налоговом периоде отгрузки были произведены в меньшем (по сравнению с суммой предоплаты) размере.
Следовательно, если на конец квартала сумма предоплаты «закрывается» соответствующей отгрузкой товаров, то для целей НДС указанная сумма вообще не признаётся предоплатой. К таким выводам пришел Президиум ВАС РФ в своём Постановлении № 10022/08 от 10.03.2009 г.
| Если на конец квартала сумма предоплаты «закрывается» соответствующей отгрузкой товаров, то для целей НДС указанная сумма не признаётся предоплатой. |
Кроме того, по данному обстоятельству нет оснований для привлечения организации к налоговой ответственности за неполную уплату налога по ст. 122 Налогового кодекса. Под неуплатой или неполной уплатой сумм налога понимается возникновение задолженности перед бюджетом по уплате конкретного налога (п. 42 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 г. № 5). В рассматриваемой ситуации занижения суммы налога, подлежащего к уплате, не происходит, задолженности не образуется, поскольку налогоплательщик не показывает обороты, увеличивающие и уменьшающие налоговую базу в одной и той же сумме в одном и том же налоговом периоде.
А вот если на конец налогового периода за покупателем числится аванс… Конечно, фирма-продавец может отнести суммы, поступившие по платёжным поручениям, из которых не ясно за какой именно товар поступила предоплата, на счёт «невыясненных платежей». В части НДС получение таких сумм не соответствует ни одному из объектов налогообложения, перечисленных в ст. 146 НК РФ. В частности, такая операция не является реализацией товаров (работ, услуг), поскольку в рассматриваемой ситуации получение неопознанных денежных средств не связано со встречным переходом права собственности на какое-либо имущество получателя (ст. 39 НК РФ). Невыясненный характер полученных денежных средств подтверждает, что отсутствуют договорные обязательства и по предстоящей поставке товаров, работ и услуг, следовательно, и по этому основанию зачисленные деньги не должны включаться в налоговую базу по НДС. Однако если между компаниями был ранее заключён договор, то такой путь рискованный, т. к. сотрудники налоговых органов могут посчитать суммы, полученные по таким платёжным поручениям, авансами, а, значит, с них должен был быть уплачен налог. Если же этого не произошло, то на организацию могут наложить ответственность по ст. 122 НК РФ за неуплату налога. Помимо этого суд может начислить на сумму неуплаченного налога пени — денежную сумму, которую налогоплательщик выплачивает в случае уплаты причитающихся сумм налогов и сборов в более поздние по сравнению с установленными налоговым законодательством сроки (п. 1 ст. 75 НК РФ).
Таким образом, ответ на вопрос платить или не платить НДС с полученной предоплаты в случае невозможности идентифицировать за какой именно товар поступили деньги однозначный – платить! Но по какой ставке? Официальных разъяснений по этому вопросу на сегодняшний день нет. Конечно, организация-продавец может начислить и уплатить в бюджет налог по минимальной ставке, а потом после факта отгрузки при необходимости скорректировать сумму налога и доплатить недостающую сумму. Но такой подход весьма рискованный и может повлечь за собой наложение ответственности по ст. 122 НК РФ, так что лучше перестраховаться и переплатить налог в бюджет.
В соответствии со ст. 169 НК РФ организация-продавец обязана выставить счёт-фактуру на сумму полученных авансов. Счёт-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном гл. 21 Налогового кодекса.
Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 г. № 914 утверждены Правила ведения журналов учёта полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчётах по налогу на добавленную стоимость.
В п. 5.1 ст. 169 НК РФ определены реквизиты счёта-фактуры, выставляемого при получении оплаты, частичной оплаты в счёт предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.
Так, в счёте-фактуре, выставляемом при получении оплаты, частичной оплаты в счёт предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, должно быть указано наименование поставляемых товаров (описание работ, услуг), имущественных прав. Об этом сказано в пп. 4 п. 5.1 ст. 169 НК РФ. Но если невозможно точно определить за какой товар поступила предоплата, соответственно, невозможно привести перечень реализуемой продукции в выставляемом счёте-фактуре. В таких ситуациях чиновники дают нам право указывать обобщённое наименование реализуемых товаров.
| Если невозможно определить, за какой товар поступила предоплата, то можно указать обобщённое наименование реализуемых товаров. |
Следует отметить, что при получении предварительной оплаты (частичной оплаты) по договорам поставки товаров, налогообложение которых осуществляется по ставкам 10 и 18%, в счёте-фактуре указывается либо обобщённое наименование товаров с указанием ставки 18/118, либо товары выделяются в отдельные позиции исходя из сведений, содержащихся в договорах, с указанием соответствующих ставок налога. Такие разъяснения были даны УФНС по г. Москве в Письме от 26.05.2009 г. № 16-15/052780. Аналогичное мнение было высказано в Письме Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 06.03.2009 г. № 03-07-15/39.
Следует также отметить, что за невыставление счёта-фактуры в случае отгрузки в срок более чем через пять дней после получения предварительной оплаты (частичной оплаты) поставщик к ответственности не привлекается, если НДС был начислен к уплате в бюджет. Данное мнение подтверждается Постановлением ФАС ЗСО от 20.02.2007 г. № Ф04-504/2007 (31371-А67-31).
Таким образом, чиновники придерживаются мнения, что если однозначно определить какой товар реализуется невозможно, то налог следует уплачивать по максимальной ставке. Понятно, что такой подход не выгоден поставщику, так как ему придётся перечислить в бюджет большую сумму, чем нужно. Но в последствии он сможет учесть переплату, когда будет перечислять НДС за другие налоговые периоды. Покупателю, напротив, такой вариант более выгоден, ведь он сможет принять вычет в большем размере, чем при указании ставки 10/110. Правда, после фактической отгрузки клиент должен восстановить вычет с аванса и принять новый по поставке (пп. 3 п. 3 ст. 170 НК РФ).
В день отгрузки товаров в счёт полученной предоплаты у организации-продавца также возникает момент определения налоговой базы (п. 14 ст. 167 НК РФ), которая равна стоимости товаров без включения налога. Здесь, уже на основании прямого указания п. 3 ст. 168 Налогового кодекса, налогоплательщик в течение пяти дней составляет счёт-фактуру, направляет его покупателю, регистрирует в книге продаж. На эту же дату производится вычет суммы НДС, исчисленной и уплаченной продавцом с оплаты, полученной в счёт предстоящих поставок (п. 8 ст. 171 НК РФ). Для этого продавец должен зарегистрировать в книге покупок «авансовый» счёт-фактуру (абз. 2 п. 13 «Правил ведения журналов учёта полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчётах по налогу на добавленную стоимость»).
Елена Баукина
Материалы предоставлены редакцией журнала "Московский бухгалтер"
Подпишись на рассылку
Учитывать ли командировочные при расчете отпускных
Как заполнять графы счета-фактуры, если страна происхождения товаров - не РФ
Бумажная ТТН при автоперевозках в 2026 году: когда еще можно, а когда — уже нельзя
Обзор нового номера журнала Нормативные акты для бухгалтера (13/2026)
Как направить работника на обязательный медосмотр в 2026 году. Пошаговый алгоритм