Вчера
Подрядчик или работник?
Когда директор заключает договор гражданско-правового характера с человеком, у бухгалтера возникает проблема. На каком счете учесть его вознаграждение и какие платежи перечислить в бюджет?
Гражданско-правовой договор
Согласно Гражданскому кодексу, договором признается соглашение двух или нескольких лиц об установлении, изменении или прекращении гражданских прав и обязанностей (п. 1 ст. 420 ГК РФ). К договорам применяются правила о двух- и многосторонних сделках, предусмотренные главой 9 Гражданского кодекса «Сделки» (п. 2 ст. 420 ГК РФ). Сделка – действия граждан и юридических лиц, направленные на установление, изменение или прекращение гражданских прав и обязанностей (ст. 153 ГК РФ).
| По договору подряда одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его (п. 1 ст. 702 ГК РФ). |
Заключить с человеком договор подряда или оказания услуг несомненно выгоднее, обязанностей меньше, да и ответственности тоже, если, конечно, правильно все оформить. Раньше можно было сэкономить на едином социальном налоге, теперь, с его отменой, – на страховых взносах. Плательщики страховых взносов перечислены в подпункте 1 пункта 1 статьи 5 Федерального закона от 24 июля 2009 г. № 212-ФЗ.
С вознаграждений человеку по гражданско-правовым договорам подряда или оказания услуг не нужно платить:
– взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, если такого условия нет в договоре (п. 1 ст. 5 Федерального закона от 24 июля 1998 г. № 125-ФЗ, п. 2 Правил начисления, учета и расходования средств на осуществление обязательного социального страхования от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, утв. постановлением Правительства РФ от 2 марта 2000 г. № 184);
– взносы на обязательное социальное страхование по временной нетрудоспособности и в связи с материнством (подп. 2 п. 3 ст. 9 Закона № 212-ФЗ, п. 2 Приложения к приказу Минздравсоцразвития России от 26 февраля 2010 г. № 112н).
Если ваш контрагент занимается предпринимательской деятельностью и зарегистрирован, можно еще больше сэкономить на сделке.
С вознаграждений индивидуальнму предпринимателю по гражданско-правовому договору кроме вышеуказанных фирма не платит:
– взносы на обязательное пенсионное страхование;
– взносы на обязательное медицинское страхование.
Индивидуальный предприниматель платит страховые взносы и налоги со своего дохода сам (подп. 2 п. 1 ст. 5, п. 1, 2 ст. 7 Закона № 212-ФЗ).
Обратите внимание: до 2010 года можно было не платить ЕСН с вознаграждения по гражданско-правовому договору за человека. Теперь, с отменой налога, можно не платить страховые взносы за индивидуального предпринимателя; если же вы договаривались с обычным человеком, платить их придется. Вывод следует из подпункта 2 пункта 1 статьи 5 и пунктов 1, 2 статьи 7 Закона № 212-ФЗ. Если же договор трудовой, то выплаты по нему облагаются страховыми взносами независимо от того, является работник индивидуальным предпринимателем или нет.
Трудовой договор
Трудовой договор – соглашение между работодателем и работником, в соответствии с которым работодатель обязуется предоставить работу по обусловленной трудовой функции, обеспечить условия труда, предусмотренные трудовым законодательством, коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами и данным соглашением, своевременно и в полном размере выплачивать заработную плату, а работник обязуется лично выполнять определенную этим соглашением трудовую функцию, соблюдать правила внутреннего трудового распорядка, действующие у данного работодателя (ст. 56 ТК РФ).
По мнению сотрудников налоговой инспекции, существенными условиями работы по трудовому договору, которые отличают ее от выполнения работ (оказания услуг) по гражданско-правовым договорам, являются:
– присвоение работнику должности, специальности, профессии с указанием квалификации в соответствии со штатным расписанием организации или закрепление за ним конкретной трудовой функции;
– оплата процесса труда (а не его конечного результата) в соответствии с тарифными ставками, должностными окладами работника, с учетом доплат, надбавок, поощрительных выплат, компенсаций и льгот;
– обеспечение работнику соответствующих условий труда;
– обеспечение работнику видов и условий социального страхования;
– соблюдение работником правил внутреннего трудового распорядка организации.
По этим признакам договоры, заключенные организацией с физическими лицами, могут быть квалифицированы как трудовые, в отличие от гражданско-правовых договоров, которые этими признаками не обладают (письмо УФНС России по г. Москве от 25 декабря 2007 г. № 21-11/123985@).
Сотрудники финансового ведомства обращают внимание на то, что одним из признаков наличия трудовых отношений является регулярность выплачиваемого вознаграждения (письмо Минфина России от 11 февраля 2005 г. № 03-05-02-04/25). Это следует иметь в виду прежде всего тем работодателям, которые заменяют штатного сотрудника на приходящего по договору возмездного оказания услуг. Не секрет, что и среди нашего брата бухгалтера таких немало. Так что претензии по этому вопросу со стороны проверяющих могут быть, но не факт, что судьи их удовлетворят. Статья 781 Гражданского кодекса не запрещает оплачивать услуги равными долями ежемесячно (постановление ФАС Московского округа от 20 октября 2008 г. № КА-А40/9671-08).
| По договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги (ст. 779 ГК РФ). |
В тех случаях, когда судом установлено, что договором гражданско-правового характера фактически регулируются трудовые отношения между работником и работодателем, к таким отношениям применяются положения трудового законодательства и иных актов, содержащих нормы трудового права (ст. 11 ТК РФ).
«И опыт, сын ошибок трудных...»
Какие же выводы можно сделать из сложившейся судебной практики? Договор гражданско-правового характера нельзя переквалифицировать в трудовой, если:
– человек выполнял конкретную работу;
– в договоре не было условий трудового распорядка и социальных гарантий;
– выполняя работу, человек ограничивался ее качеством и сроком исполнения;
– выполненные по договорам работы принимались по актам приемки;
– работы (услуги) оплачивались в размере, зафиксированном в договоре.
Существует немало примеров, когда судьи на этих основаниях отказывали контролерам в признании гражданско-правовых договоров трудовыми, вот только некоторые постановления: президиума Московского областного суда от 20 сентября 2006 г. № 583 по делу № 44г-366\06, президиума Московского городского суда от 31 января 2008 г. по делу № 44г-37, ФАС Северо-Западного округа от 1 ноября 2008 г. № А13-4592/2007, от 9 января 2008 г. № А56-45362/2006, от 24 ноября 2008 г. № А42-7515/2007, ФАС Волго-Вятского округа от 3 марта 2008 г. № А31-1340/2007-15, от 31 июля 2008 г. № А43-30938/2007-6-1019, ФАС Поволжского округа от 18 марта 2008 г. № А55-11216/07, ФАС Западно-Сибирского округа от 1 июля 2009 г. № Ф04-3854/2009(9733-А81-42) по делу № А81-3106/2008 и др.
Несмотря на множество положительных примеров, в целом арбитражная практика не так радужна, как может показаться. Иногда судьи наказывают горе-экономистов. Например, в постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 24 апреля 2008 г. № А33-8071/07-Ф02-1640/08 судьи усмотрели в договорах на оказание услуг признаки срочного трудового договора (ст. 59 ТК РФ). По договору человек выполнял не конкретную разовую работу, а определенные обязанности в течение длительного времени. Суд постановил, что взносы на обязательное социальное страхование занижены неправомерно. Фирме не помогло даже то, что выполненные работы оформлялись актами. Есть и другие подобные постановления: ФАС Восточно-Сибирского округа от 11 июля 2006 г. № А33-19664/05-Ф02-2961/06-С1, ФАС Поволжского округа от 22 февраля 2007 г. № А55-7899/06 и др.
Под подозрение ставятся даже договоры о возмездном оказании услуг с индивидуальными предпринимателями, которые сами платят за себя налоги и взносы. Так, в постановлении ФАС Волго-Вятского округа от 27 июня 2008 г. по делу № А11-8961/2007-К2-22/483 суд пришел к выводу, что фактически по договорам возмездного оказания услуг фирма выплачивала заработную плату. Основанием послужило то, что договоры предусматривали исполнение конкретных должностных обязанностей на длительный срок, определенный режим труда и отдыха, материальную ответственность и др.; акты приема-передачи оказанных услуг оформлялись аналогично табелю учета рабочего времени.
«И гений, парадоксов друг...»
Теперь, зная, что по договору подряда или оказания возмездных услуг мы рассчитываемся не за труд человека, а за конкретную работу или услугу, мы никак не можем отнести его вознаграждение на счет 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда». Наш подрядчик – не персонал, и оплачиваем мы ему не труд, а результат работы или услуги (п. 1 ст. 702 ГК РФ).
Несмотря на это, в целях налогообложения прибыли вознаграждение по договорам гражданско-правового характера относят к расходам на оплату труда ежемесячно (п. 21 ст. 255, п. 4 ст. 272 НК РФ). В последний день отчетного месяца в бухгалтерском учете начисляют полученный человеком доход и отражают сумму удержанного НДФЛ.
Вознаграждение за выполненную работу по договору гражданско-правового характера включается в налоговую базу по НДФЛ (подп. 6 п. 1 ст. 208, п. 1 ст. 210 НК РФ). Налог по ставке 13 процентов считает, удерживает и перечисляет заказчик (п. 1 ст. 224, п. 1, 2, 4, 6 ст. 226 НК РФ).
Человек имеет право на профессиональный налоговый вычет в сумме фактически произведенных им и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с выполнением работ по договору гражданско-правового характера (п. 2 ст. 221 НК РФ). Для этого он должен подать письменное заявление налоговому агенту (ст. 221 НК РФ).
Доходы людей, которые не являются индивидуальными предпринимателями и работниками фирмы, учитывают на счете 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». Удержание НДФЛ из сумм, выплаченных таким людям, отражают записью по дебету счета 76 в корреспонденции с кредитом счета 68, субсчет «Расчеты по налогу на доходы физических лиц» (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утв. приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. № 94н).
Вознаграждение человеку по трудовым и гражданско-правовым договорам на выполнение работ или услуг – объект обложения страховыми взносами (п. 1 ст. 7 Закона № 212-ФЗ). Дата выплат вознаграждения человеку, который работает по гражданско-правовому договору, определяется как день их начисления (п. 1 ст. 11 Закона № 212-ФЗ). Таким образом, страховые взносы также начисляются на сумму авансового платежа по состоянию на день начисления вознаграждений.
Отметим, что объект обложения страховыми взносами можно уменьшить на расходы человека, если они связаны с выполнением работ по договору и документально подтверждены (подп. 2 «ж» п. 1 ст. 9 Закона № 212-ФЗ).
Пример
Фирма заключила договор подряда на ремонт офиса с гражданином Российской Федерации В.И. Пупкиным, который не является индивидуальным предпринимателем. Согласно договору, г-н Пупкин 1962 года рождения обязан в срок с 10 сентября по 10 октября 2010 года отремонтировать офисное здание за вознаграждение в сумме 50 000 руб.
Пупкин больше нигде не работает, поэтому он подал письменные заявления с просьбой предоставить ему профессиональные и стандартный налоговый вычеты – 400 руб. Документально подтвержденные расходы на покупку рабочих инструментов составили 2000 руб. Договор подряда не предусматривает страхования от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.
Работа исполнена качественно и в оговоренный срок. После этого бухгалтер произвел расчет вознаграждения за минусом НДФЛ, обязательных страховых взносов и расходов на работу:
50 000 руб.– 2000 руб.– 400 руб. = 47 600 руб. – налоговая база;
47 600 руб. х 13% = 6188 руб. – сумма НДФЛ;
50 000 руб. х 20% = 10 000 руб. – сумма пенсионных взносов на страховую часть трудовой пенсии;
50 000 руб. х 1,1% = 550 руб. – сумма страховых взносов в Федеральный фонд обязательного медицинского страхования;
50 000 руб. х 2% = 1000 руб. – сумма страховых взносов в Территориальный фонд обязательного медицинского страхования;
50 000 руб. – 6188 руб. = 43 812 руб. – выдали из кассы В.И. Пупкину.
10 октября 2010 года бухгалтер сделал проводки:
Дебет 26 Кредит 76
– 50 000 руб. – начислено вознаграждение подрядчику;
Дебет 26 Кредит 69-2
– 10 000 руб. – начислены взносы на обязательное пенсионное страхование;
Дебет 26 Кредит 69-3-1 «Расчеты с ФФОМС»
– 550 руб. – начислены взносы на обязательное медицинское страхование в Федеральный фонд;
Дебет 26 Кредит 69-3-2 «Расчеты с ТФОМС»
– 1000 руб. – начислены взносы на обязательное медицинское страхование в Территориальный фонд;
Дебет 76 Кредит 68, субсчет «Расчеты по налогу на доходы физических лиц»
– 6188 руб. – начислен НДФЛ;
Дебет 50 Кредит 76
– 43 812 руб. – выплачено вознаграждение подрядчику.
Пониженные тарифы страховых взносов на 2010 год установлены для сельскохозяйственных товаропроизводителей, «упрощенцев» и некоторых других (подп. 1, 2 п. 2 ст. 57 Закона № 212-ФЗ).
Е. Ирхина,
редактор-эксперт
Материал предоставлен редакцией журнала "Практическая бухгалтерия"
Подпишись на рассылку
Учитывать ли командировочные при расчете отпускных
Как заполнять графы счета-фактуры, если страна происхождения товаров - не РФ
Бумажная ТТН при автоперевозках в 2026 году: когда еще можно, а когда — уже нельзя
Обзор нового номера журнала Нормативные акты для бухгалтера (13/2026)
Как направить работника на обязательный медосмотр в 2026 году. Пошаговый алгоритм