◈ Обязательные страховые взносы в нестандартных ситуациях
Излишне уплаченные взносы
Рассмотрим ситуацию, с переплатой взносов.
Если организация признала расходы в излишней сумме, это ведет к недоплате налога на прибыль за соответствующий налоговый (отчетный период), то, по действующим правилам, это признается ошибкой, и расходы подлежат исключению из налоговой базы по налогу на прибыль в том периоде, в котором они учтены (п. 1 ст. 54 НК РФ). Однако в отношении страховых взносов это общее правило не применяется.
В позиции ВАС РФ, сформулированной еще в 2012 году (Постановление Президиума ВАС РФ от 17 января 2012 г. № 10077/11 по делу № А11-4707/2010), и подтвержденной в Определении от 8 ноября 2016 г. № 308-КГ16-8442 по делу № А25-269/2015, говорится, что исчисление налогов в большем размере – это не ошибка для расчета налога на прибыль.
Налогоплательщик, который уплатил завышенный налог по первичной декларации, понес обоснованные расходы и вправе их учесть в прочих расходах.
А при подаче в следующих налоговых (отчетных) периодах уточненной декларации с суммой налога к уменьшению, корректировка налоговых обязательств для целей обложения прибыли является новым обстоятельством. Разница признается во внереализационных доходах текущего периода.
Такой же подход выражен в письме Минфина от 16 июня 2025 г. № 03-03-06/1/58471: если компания начислила страховые взносы в большем размере и учла их сумму в расходах в периоде начисления, ошибкой с точки зрения налога на прибыль это не является.
Начисленные страховые взносы, согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 264 НК РФ, относятся к прочим расходам для целей налогообложения прибыли.
Этот подход выражен в письме Минфина от 16 июня 2025 г. № 03-03-06/1/58471.
При выявлении излишне уплаченной суммы и внесении корректировок в расчет по страховым взносам, это следует рассматривать для целей налогообложения прибыли как новое обстоятельство, которое приводит к возникновению внереализационного дохода текущего отчетного (налогового) периода.
Не подходят под эту ситуацию ошибочно начисленные и уплаченные страховые взносы.
Вот пример из судебной практики. Организация облагала страховыми взносами стипендии по ученическим договорам, согласно которым работники были обязаны пройти обучение и проработать по трудовому договору с работодателем не менее трех лет. От квалификации, сложности, качества, конкретных условий выполнения работ выплачиваемые ученикам суммы не зависели. Проверяющие не признали их оплатой труда, исключили неправомерно начисленные страховые взносы из налоговых расходов и доначислили налог на прибыль. Судьи поддержали эту позицию.
Вывод суда таков: поскольку предметом ученического договора не является выполнение трудовой функции, стипендия, которая выплачивается обучающемуся лицу, в том числе работнику организации, не облагается страховыми взносами. Соответственно, ошибочно уплаченные страховые взносы не уменьшают налогооблагаемую прибыль (Постановление АС Московского округа от 29 июня 2016 г. № А40-158373/2014).
Страховые взносы с выплат, не учитываемых при налогообложении прибыли
Отдельные выплаты работникам не могут быть учтены при налогообложении прибыли (ст. 270 НК РФ). Это любые вознаграждения, выданные работникам, не предусмотренные трудовыми (коллективными) договорами. Например, премии работникам в связи с профессиональными праздниками, юбилейными, праздничными датами.
Но на такие выплаты начисляются страховые взносы.
Расходы в виде страховых взносов, начисленных в том числе с выплат работникам, не уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций, учитываются в составе прочих расходов. А тот факт, что сама выплата, с которой были начислены страховые взносы, в «прибыльной» базе не учтена, значения не имеет.
Взносы на травматизм также учитываются в составе прочих расходов на основании подпункта 1 пункта 1 статьи 264 НК РФ независимо от того, что они начислены с выплат к профессиональным праздникам и юбилейным датам, не уменьшающих облагаемую базу по налогу на прибыль (письмо Минфина от 9 января 2023 г. № 03-03-06/3/121).
Доказательства обоснованности расходов на страховые взносы по не учитываемым в налоговой базе выплатам
В письме Минфина от 25 апреля 2016 г. № 03-03-06/1/23678 разъяснено, почему, даже если страховые взносы были начислены на выплаты работникам, не уменьшающие налогооблагаемую прибыль, их можно учесть в составе прочих расходов.
К прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся суммы налогов, таможенных платежей, сборов и страховых взносов во внебюджетные фонды, начисленные в установленном законодательством РФ порядке, кроме перечисленных в статье 270 НК РФ (подп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ).
Конкретно страховые взносы, начисленные на выплаты, которые не признаются расходами при налогообложении прибыли, в статье 270 НК РФ не поименованы. В то же время указанный перечень не является закрытым.
Уменьшают прибыль фирмы любые расходы, не предусмотренные перечнем
Последним 49 пунктом в нем указаны расходы, не соответствующие критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 НК РФ. Это непременное условие для учета того или иного расхода в налоговой базе по прибыли.
В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ в целях налогообложения прибыли организаций расходами признаются экономически оправданные и документально подтвержденные затраты, произведенные для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Таковой является деятельность, являющаяся необходимой для налогоплательщика. Она направлена на сохранение уже имеющегося дохода, предотвращение уменьшения имущества предприятия, снижение риска каких-либо потерь.
Таким образом, для обоснования принятия в состав прочих расходов страховых взносов, начисленных на не учитываемые при налогообложении прибыли выплаты, одного того, что они конкретно не поименованы в статье 270 Налогового кодекса, недостаточно. В данной ситуации дополнительным критерием для подтверждения обоснованности расходов является необходимость этих расходов для налогоплательщика. А именно – обязанность их уплатить в соответствии с законодательством о страховых взносах и риск наложения штрафных санкций в связи с неуплатой.
Страховые взносы на выплаты членам совета директоров
В письме от 17 сентября 2026 г. № 03-03-07/81840 Минфин разъяснил, как учитывать для налога на прибыль страховые взносы, которые начислены на выплату вознаграждения членам совета директоров, которая сама по себе не уменьшает налоговую базу.
По пункту 48.8 статьи 270 НК РФ такие выплаты прямо не учитываются в расходах при налогообложении прибыли. Но статья 270 НК РФ не содержит запрета учитывать в расходах страховые взносы, начисленные конкретно на эти выплаты. Поэтому организация вправе включить сумму таких страховых взносов в состав прочих расходов на основании подпункта 1 пункта 1 статьи 264 НК РФ.
Если закон не разрешает списать саму выплату в расходы, но при этом есть обязанность начислить на нее страховые взносы, эти взносы можно учесть.
Пример. Как отразить в учете страховые взносы на выплаты членам совета директоров
Компания начислила члену совета директоров вознаграждение в размере 100 000 руб. Само вознаграждение не уменьшает налоговую базу, поэтому его относят на прочие расходы, которые в налоговом учете не признаются.
Страховые взносы с этой суммы (по общей ставке 30%) составят 30 000 руб.
В бухгалтерском учете сделаны проводки:
ДЕБЕТ 91-2 «ПРОЧИЕ РАСХОДЫ», СУБСЧЕТ «ПРОЧИЕ РАСХОДЫ, НЕ УЧИТЫВАЕМЫЕ В ЦЕЛЯХ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ» КРЕДИТ 70 «РАСЧЕТЫ С ПЕРСОНАЛОМ ПО ОПЛАТЕ ТРУДА»
– 100 000 руб. – начислено вознаграждение члену совета директоров;
ДЕБЕТ 91-2 «ПРОЧИЕ РАСХОДЫ» КРЕДИТ 69 «РАСЧЕТЫ ПО СОЦИАЛЬНОМУ СТРАХОВАНИЮ И ОБЕСПЕЧЕНИЮ
– 30 000 руб. – начислены страховые взносы.
Аналогичный подход был выражен Минфином в письме от 1 сентября 2016 г. № 03-03-06/2/51105.
Финансисты сослались на выводы Конституционного Суда России, сделанные в Определении от 6 июня 2016 г. № 1170-О. Отношения между советом директоров и обществом регулируются нормами гражданского законодательства, а значит, являются гражданско-правовыми. Поэтому и вознаграждения в пользу членов совета, произведенные на основании общего решения собрания собственников за их деятельность, связанную с деятельностью общества (кроме выплат, компенсирующих их затраты, к примеру, на проезд), облагаются страховыми взносами.
Страховые взносы за директора, который не получает зарплату
Эта нестандартная ситуация обусловлена изменениями законодательства, вступившими в силу в 2026 году в силу Федерального закона от 28 ноября 2025 г. № 425-ФЗ.
С 2026 года изменились правила по страховым взносам в отношении директоров, которые не получают заработную плату. Факт отсутствия трудового договора значения не имеет. Даже если руководителем выступает единственный учредитель, который собственным решением возложил на себя обязанности по управлению, в отношении него нужно платить страховые взносы.
Правило работает только для того, кто фактически исполняет функции единоличного исполнительного органа. Сам по себе статус учредителя ничего не значит. Если человек участвует в бизнесе, но не руководит компанией и не вправе действовать от ее имени без доверенности, минимальная база по взносам к нему не применяется.
Если за месяц зарплата руководителя меньше МРОТ или ее нет совсем, страховые взносы считаются с МРОТ (ч. 1 ст. 421 НК РФ). МРОТ берется федеральный на начало года, не региональный. На начало 2026 года это 27 093 рублей.
Если директору начислили и фактически выплатили заработную плату из МРОТ, суммы взносов учитываются в налоговой базе по прибыли.
Это правило не применяется к руководителю филиала, даже если по факту его вознаграждение ниже минимального размера оплаты труда, так как оно касается выплат единоличному исполнительному органу коммерческой организации. Руководитель филиала таковым не является (письмо ФНС от 27 февраля 2026 г. № ЗГ-35-11/1862@).
Налоги и взносы, уплаченные в иностранном государстве
Общий порядок отнесения расходов на налоги (включая косвенные) и сборы, уплаченные за рубежом, таков:
- налог не подпадает под механизм зачета (устранения двойного налогообложения) по НК РФ;
- есть документы, подтверждающие уплату налога за рубежом (например, платежные поручения, справки от иностранных налоговых органов);
- расходы экономически обоснованы и связаны с получением дохода.
В отдельных письмах и в разное время Минфин давал разъяснения по учету разных видов налогов, уплаченных в иностранных государствах (налоге на имущество организаций, НДС).
Минфин в письме от 28 октября 2018 г. № 03-15-07/77447 рассмотрел вопрос о страховых взносах.
Пунктом 3 статьи 98 Договора от 29 мая 2014 г. о ЕАЭС предусмотрено, что социальное обеспечение (социальное страхование) (кроме пенсионного) трудящихся государств-членов и членов семей осуществляется на тех же условиях и в том же порядке, что и граждан государства трудоустройства. К социальному обеспечению относятся обязательное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством и обязательное медицинское страхование.
Государством трудоустройства признается государство-член, на территории которого осуществляется трудовая деятельность (п. 5 ст. 96 Договора о ЕАЭС).
Если работник трудится в подразделении российской организации, находящемся в Беларуси, то медицинские взносы и взносы по временной нетрудоспособности и в связи с материнством нужно исчислять в соответствии с законодательством Республики Беларусь.
Пенсионные же взносы уплачиваются в соответствии с нормами НК РФ в России.
Как учесть взносы, уплаченные за работников российского филиала в соответствии с местным законодательством? Это разъяснено в письме Минфина от 7 сентября 2018 г. № 03-03-06/1/64126.
В закрытом перечне расходов, которые не учитываются в налоговой базе по налогу на прибыль организаций, содержащемся в статье 270 НК РФ, нет прямого указания на то, что налоги и сборы, уплаченные на территории иностранного государства, не могут приниматься в качестве расходов.
Суммы налогов и сборов, уплаченные на территории иностранного государства, могут учитываться в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией на основании подпункта 49 пункта 1 статьи 264 НК РФ.
Пример. Уплата социальных взносов российским филиалом в Беларуси
Инженер Иванов, гражданин РФ, работает в филиале ООО «Волна», который располагается в Минске. В октябре работнику начислено вознаграждение в сумме 50 000 руб.
Филиал должен заплатить взнос на социальное страхование в бюджет государственного внебюджетного фонда социальной защиты населения (ФСЗН) Республики Беларусь.
ООО «Волна» в России должно заплатить с вознаграждения Иванова пенсионные взносы по тарифу 22%, что составляет 11 000 руб. (50 000 руб. х 22%).
Обе суммы будут учтены в расходах при налогообложении прибыли.
Суммы налоговых платежей, учитываемых в прочих расходах, отражают по строке 041 приложения № 2 к Листу 02 декларации по налогу на прибыль (п. 7.1 Порядка заполнения декларации). В ней указывают сумму всех начисленных в отчетном периоде налогов (авансовых платежей по ним) и сборов нарастающим итогом независимо от даты их уплаты в бюджет. Под начисленными налогами и сборами понимаются суммы, подлежащие уплате в бюджет (письмо Минфина от 20 августа 2020 г. № 03-03-07/73058).
