Исправляем ошибки, приведшие к переплате налога

Согласно п. 1 ст. 54 первой части НК РФ при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, когда были совершены указанные ошибки (искажения).

В случае невозможности определения такового перерасчет производится за период, в котором выявлены ошибки (искажения). С 1 января 2010 года данная норма была дополнена предложением следующего содержания: «Налогоплательщик вправе провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, также и в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога». (Федеральный закон от 26.11.2008 № 224-ФЗ). Предложение это стало форменным яблоком раздора между Минфином и ФНС. Дело в том, что ведомства, изучая строение данной фразы, по-разному переводят его с законодательного языка на обычный.

ФНС: известен период ошибки – представь «уточненку»

По мнению ФНС России (письмо от 17.08.2011 № АС-4-3/13421), п. 1 ст. 54 НК РФ регулирует вопросы внесения изменений в налоговые декларации в случае обнаружения налогоплательщиками ошибок (искажений), относящихся к прошедшим налоговым периодам, и четко устанавливает две возможные ситуации, определенные соответственно абзацами 2 и 3 п. 1 данной статьи:

• возможно определить, к какому именно периоду относятся обнаруженные ошибки (искажения);
• период совершения ошибки определить нельзя.

И новая норма уточняет ситуацию, когда период совершения ошибки (искажения) определить невозможно.

На это прямо указывает ее синтаксическое строение – место расположения данного дополнения (второе предложение именно в 3-м, а не во 2-м абзаце и не в новом отдельном абзаце) в совокупности со словами «также и в тех случаях» в дополнении.

Поэтому ФНС России считает, что исправить ошибку в периоде ее обнаружения можно, как и прежде, только в том случае, если невозможно определить период, когда она была совершена.

Минфин: ошибку, приведшую к переплате, можно исправить в текущем периоде

Минфин, напротив, разъяснил, что вне зависимости от того, возможно или нет определить период совершения ошибки, в случаях, когда она привела к излишней уплате налога, налогоплательщик вправе произвести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения) (письмо Минфина РФ от 25.08.2011 № 03-03-10/82). Что касается синтаксического строения п. 1 ст. 54 НК РФ, то следует исходить из того, что формулировка абзацев 2 и 3 обозначает период, за который производится перерасчет налоговой базы и суммы налога, а не период, к которому относятся выявленные ошибки (искажения) (в том числе при возможности установить таковой).

Кто прав?

Для налогоплательщиков главный вопрос – каким мнением будет руководствоваться конкретный налоговый инспектор, проводящий налоговую проверку. А это предсказать трудно. На официальном сайте ФНС (www.nalog.ru) есть раздел «Разъяснения Федеральной налоговой службы, обязательные для применения налоговыми органами». Но в него включают только те письма налоговой службы, которые согласованы с Минфином России либо содержат правовую позицию, аналогичную изложенной в изданных Минфином России письменных разъяснениях (письмо ФНС РФ от 23.09.2011 № ЕД-4-3/15678@). Поэтому письма ФНС от 17.08.2011 № АС-4-3/13421 в нем нет. Конечно, это не означает, что инспектор, проводя налоговую проверку, не может воспользоваться мнением вышестоящей организации, но прежде чем принять решение по результатам проверок, налоговым органам предписывается проанализировать сложившуюся судебную практику. И если отсутствуют основания полагать, что рассмотрение дела в суде закончится в пользу налогового органа, необходимо руководствоваться сложившейся судебной практикой и вступившими в законную силу судебными решениями (письмо ФНС России от 14.09.2007 № ШС-6-18/716). (письмо ФНС РФ от 14.09.2007 N ШС-6-18/716).

Нам пока известно только об одном судебном решении, где арбитры по вопросу исправления прошлых ошибок, обнаруженных в текущем периоде, выразили точку зрения, аналогичную ФНС. Это постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.07.2011 по делу № А56-71790/2010. Подавляющее большинство судебных актов свидетельствуют о правомерности корректировки налоговой базы и суммы налога в периоде обнаружения ошибки, если такая ошибка привела к излишней уплате налога. Причем суды считают возможным на основании п. 3 ст. 5 НК РФ применить новую норму ст. 54 НК РФ к правоотношениям, возникшим еще до 2010 года, ввиду того, что ею установлены дополнительные гарантии защиты прав налогоплательщика (постановления Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.03.2011 по делу № А65-6652/2010, Девятого арбитражного апелляционного суда от 08.08.2011 № 09АП-16719/2011-АК по делу № А40-10948/11-90-46 и от 10.06.2011 № 09АП-11860/2011-АК по делу № А40-145181/10-4-884, решение Арбитражного суда г. Москвы от 04.08.2011 по делу № А40-17758/11-20-81).

Налогоплательщику придется самостоятельно принять решение, как исправить ошибку, из-за которой он уплатил лишнюю сумму налога в бюджет. Он даже может вообще отказаться ее исправлять. Ведь исправление такой ошибки – право, а не обязанность налогоплательщика (абзац 2 п. 1 ст. 81 НК РФ). Но если излишне уплаченные суммы организация или ИП захочет вернуть на расчетный счет или зачесть в счет уплаты налогов, то совет простой: не хотите рисковать – представьте «уточненку». Правда, в этом случае налогоплательщика, скорее всего, ждет неприятная процедура камеральной налоговой проверки.

Послесловие

Думаем, что многие бухгалтеры были удивлены письмом ФНС. Ни для кого не секрет, что при наличии в декларации по налогу на прибыль убытков некоторые налоговые инспекции проводят с налогоплательщиками разъяснительную работу, предлагая убрать часть расходов из декларации и показать хотя бы минимальную прибыль. Иными словами, налогоплательщику предлагают «забыть» учесть в расходах определенные суммы и «вспомнить» о них в следующее году, тем самым в соответствии с уже известной нам спорной нормой п. 1 ст. 54 НК РФ перенести расходы одного года на другой. По-видимому, теперь налогоплательщикам будут предлагать навечно забыть о неучтенных расходах.

Подпишись на рассылку